Beşinci bölüm, çalışmanın amacı doğrultusunda halka açık olmayan işletmelerin bağımsız denetime hazırlık sürecinde yapması gerekenler konusunda birtakım öneriler getirmektedir.

1. Giriş

Bağımsız denetimin amacı, finansal tabloların güvenilirliği hakkında bir görüşe ulaşmak ve bu görüşü ilgi duyan taraflara raporlamaktır. Özellikle halka açık şirketlerin bağımsız denetiminde, denetimin bu amacı daha büyük önem kazanmaktadır. Bilginin stratejik öneminin ve değerinin artması, sermaye ve para piyasalarında ülkeler arası sınırların ortadan kalkması, yaşanan küresel finansal kriz sonrası alınan önlemler gibi birtakım gelişmeler sonucunda halka açık olmayan işletmeler için de bağımsız dış denetim oldukça önemli bir hale gelmiştir.

2.Bağımsız Denetim –Teorik Yapı

2.1 Bağımsız Denetim Tanımı ve Türleri

AICPA, denetimi iktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddiaların önceden saptanmış ölçütlere uygunluk derecesini araştırmak ve sonuçları ilgi duyanlara bildirmek amacıyla tarafsızca kanıt
toplayan ve bu kanıtları değerlendiren sistematik bir süreç olarak tanımlanmaktadır. Denetim, amaçlarına göre “finansal tabloların denetimi”, “uygunluk denetimi” ve “faaliyet denetimi” olmak üzere üçe ayrılmaktadır.

Finansal tabloların denetimi: Bir işletmenin finansal tabloların doğru ve gerçeğe uygun olarak önceden belirlenmiş kriterlere, diğer bir ifadeyle muhasebe standartlarına ve ilgili diğer yasal düzenlemelere uygun olarak düzenlenip düzenlenmediği konusunda güvenilir bir görüş belirlemek amacıyla finansal tabloların incelenmesini kapsar.

Uygunluk denetimi: Her işletme, faaliyet amaçlarına ulaşmak için, işletme içinde bir dizi yordamı, kuralı ve politikayı oluşturmak ve bunları uygulamak zorundadır. İşletme yönetimi koyulmuş olan bu kriterlere, örgüt bölümlerince uyulup uyulmadığını belirlemek amacıyla denetim yapılmasını isteyebilir. Denetçi için bölümlerce uyulması gereken bu kurallar ölçütlerdir ve bölümlerin bu ölçütlere uyma ve uygulama derecesinin denetçi tarafından belirlenmesi uygunluk denetimidir.

Faaliyet denetimi: Muhasebeden çok işletmenin yönetsel faaliyetlerini konu alan, bu faaliyetleri etkenlik ve etkinlik açısından inceleyen ve faaliyetlerle ilgili finansal nitelikli olmayan her türlü konuyu araştıran denetimdir.

Tablo 1 Denetim Türüne Göre Kullanılan Ölçütler ve İlgili Taraflar  

  2.2. Bağımsız Denetim Fonksiyonları

a-) Bilgilendirme Fonksiyonu: Bilgi, sermaye piyasasında yer alan bütün ilgililer için önem taşımaktadır. Bağımsız dış denetimin en önemli fonksiyonlarından biri bilgilendirme işlevidir. Böylelikle tasarruflarını menkul kıymetlere yatırım yaparak değerlendiren hisse senedi sahiplerine daha bilinçli ve doğru olarak yatırım yapabilme imkanı sunulacaktır.

b-) Koruyucu Fonksiyonu: Kayıt tutma hatalarının finansal tabloları etkilemeleri nedeniyle, dış denetim ile bu hatalar en aza indirilebilmekte böylece denetime tabi tutulan firma yanında hisse senedi sahibi yatırımcılar da bu hataların yol açabileceği zararlardan korunabilmektedir Bağımsız denetim ile işletme aleyhine yapılmış hatalar ortaya çıkacağı için işletmenin zarara uğraması önlenebilecektir; yani bağımsız denetim kötü niyetli yöneticilerden işletmeyi korumaktadır.

c-) Caydırıcılık Fonksiyonu: Mali tabloların kullanıcıları ile mali tabloların hazırlanmasından sorumlu yöneticiler arasında olası bir çıkar çatışması her zaman imkân dâhilindedir. Finansal tablolar ve bilgiler incelenip bunun sonucunda hazırlanacak raporlar kamuoyunu aydınlattığından yöneticilerin. denetçilerin, ortaklıkta hakim durumda bulunan gerçek ve tüzel kişilerin planladıkları manipule hareketleri daha başlangıç aşamasında önleyecektir

d-) Ekonomik Fonksiyonu: Ekonomide yer alan ve rol oynayan pek çok kesim ekonomik kararlar alırken yaygın olarak bağımsız denetimden faydalanmaktadır. Bağımsız dış denetim sistemi sayesinde yatımcılar piyasaya güven duyarak daha fazla yatırıma yönelebilecek bu da makro düzeyde bir ekonomik gelişme ve kalkınmayı beraberinde getirecektir. Özellikle Türkiye gibi gelişmekte olan piyasalar açısından bakıldığında yabancı yatırımcının ülkeye çekilebilmesi için piyasanın açıklık ve doğruluğunun sağlanması daha bir önem kazanmaktadır. Sermaye piyasasına yatırım kararlarında temel noktayı oluşturan mali tablolar ancak gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığı bağımsız denetim ile tespit edildikten sonra yatırımcı açısından bir anlam ifade edecektir.

2.3. Bağımsız Denetimin Sağladığı Faydalar

Literatürde bağımsız dış denetim sağladığı yararlar; genel olarak denetlenen şirkete sağladığı yararlar, denetlenen şirket ile ilgili taraflara sağladığı yararlar ve şirketin ortaklarına sağladığı yararlar olarak incelenmektedir.

Bağımsız dış denetim sonucu düzenlenen raporlar işletme yönetimine mevcut olumlu ya da olumsuz finansal durumu nesnel bir şekilde sunar. Onaylanan finansal tablo güvenilir, şeffaf ve doğrudur ve bu bağlamda işletme yöneticisine sağlıklı ve doğru karar verme imkânı sunmaktadır.

Finansal tablolar şirketlerin müşterileri, tedarikçileri, potansiyel ortaklan gibi üçüncü kişiler için de karar alma süreçlerinde etkin rol oynamaktadır. Bağımsız denetimden geçerek doğru ve şeffaflığını kanıtlayan finansal tablolar bu kullanıcıların ihtiyaçlarını da karşılar hale gelmektedir.



Ekonomik olarak kaynakların doğru yerlerde kullanılmasını sağlayarak aslında şirketler kamusal bir görev de yerine getirmektedirler. Bu görevin doğru şekilde yerine getirilmesi ile kıt kaynaklar etkin ve verimli şekilde kullanılacaktır.

Bağımsız dış denetimden geçen bir şirkette tüm ortakların ve özellikle yönetimde yer almayan ortakların haklan ve görevleri daha iyi korunmuş olur . İşletme içi ve dışı her türlü eksik, yanlış ve haksız uygulama açıkça ortaya çıkar. İşletme yönetiminin kasıtlı olarak ya da hata ile bazı olayların ve olguların üzerini örtmesine imkân tanımaz .

3. Bağımsız Dış Denetimle ilgili Güncel Gelişmeler

Bu bölümde ele alınan gelişmeler özellikle çalışmamızın da konusunu oluşturan halka açık olmayan işletmelerin bağımsız dış denetime tabi olmasıyla ilgili olduğundan konu açısından önem taşımaktadır. Bu tarz çevresel gelişmeler halka açık olmayan işletmeleri değişim ve gelişim konusunda motive etmektedir.

3.1. Yeni TTK Tasarısı

Türk Ticaret Kanunu Tasarısı tasarı Bakanlar Kurulunca 9 Kasım 2005 tarihinde Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlığı’na gönderilmiştir. TTK Tasarısında, başta TMSK düzenlemelerinin yerel düzenleyici ve denetleyici otoritelerce benimsenmesinin sağlanması ve ulusal muhasebe düzenlemelerinin tek bir otoritede toplanması olmak üzere, ülkemiz finansal raporlama ve denetim uygulamaları açısından devrim niteliğinde hükümler yer almaktadır.

Yeni Türk Ticaret Kanunu tasarısı, halka açık ve halka açık olmayan tüm işletmelerin muhasebe ve finansal raporlama konularında TMSK tarafından yayınlanan Uluslararası Muhasebe Standartları ve Uluslararası Finansal Raporlama Standartları’na uyumlu Türkiye Muhasebe Standartları ve Türkiye Finansal Raporlama Standartları’na uyma zorunluluğunu getirmektedir.
Tasarının görüşülmesinden sorumlu olan TBMM Adalet komisyonu. 1 Aralık 2005 tarihli toplantısında Tasarı üzerinde ayrıntılı bir çalışma yapmak üzere Adalet Alt Komisyonunu görevlendirmiştir. Türk Ticaret Kanunu Tasarısının maddelerini görüşmeyi tamamlayan TBMM Adalet Komisyonu. 18 Nisan 2007’de Alt Komisyon metninin ertelenen ve yeniden
tartışılacak maddelerini kabul etmiştir.

Ayrıca tasarı tüm şirketlerin bağımsız bir denetçi tarafından denetlenmesini gerektirmektedir.

3.2. Basel II

Basel Bankacılık Denetim Komitesi, İsviçre’ nin Basel kentinde yerleşik Uluslararası Ödemeler Bankası bünyesinde faaliyet gösteren, gelişmiş ülkelerin merkez bankaları ve bankacılık denetim otoritelerinden yetkililerin katılımıyla oluşturulan ve bankacılık konusunda danışma nitelikli olarak uluslararası standartları yayımlayan komitedir.

Basel II çerçevesinde, bankacılık sektörü ve derecelendirme kuruluşları için KOBİ’lere ait mali tablolarının denetlenmesi zorunluluğu başlayacaktır. Bu zorunluluk kayıt dışı ekonomi ile mücadelede önemli bir adım olacak ve bağımsız denetim kuruluşları ile derecelendirme kuruluşları tüm dünyada olduğu gibi Türkiye’de de çok daha etkin rol üstleneceklerdir.14 Basel II kapsamındaki düzenlemeler kredi talep edenler açısından da yeniden yapılanmayı gerektirecektir. Özellikle finansal bilgi sistemlerinin bu yeniden yapılanma içinde yeri çok daha önemli olacaktır. Firma notu iyi olanın daha düşük maliyetle borçlanması olanağı iyi derece alma çabalarını teşvik edecek, dolayısıyla kurumsallaşma açısından farkındalığı artıracaktır.

3.3. KOBİ’ler için UFRS

Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ)’leb için ülkemizde ve uluslararası düzeyde kabul görmüş tek bir tanım bulunmamakla birlikte, ülkemiz mevzuatında “KOBİ; 250 kişiden az yıllık çalışanı ve yıllık net satış hasılatı ya da bilançosu 25 milyon YTL’ yi aşmayan işletmeler” olarak tanımlanmıştır 5. Yönetmelikte. KOBİ’ler üç alt kategoride değerlendirilmektedir:

• Mikro İşletme: 10 kişiden az yıllık çalışanı ve yıllık net satış hasılatı ya da bilançosu 1 milyon YTL’ yi aşmayan çok küçük ölçekli işletmeler,

• Küçük İşletme: 50 kişiden az yıllık çalışanı ve yıllık net satış hasılatı ya da bilançosu 5 milyon YTL’ yi aşmayan işletmeler,

• Orta Büyüklükteki İşletme: 250 kişiden az yıllık çalışanı ve yıllık net satış hasılatı ya da bilançosu 25 milyon YTL’ yi aşmayan işletmeler.

UFRS’ler özellikle hakla açık ve büyük ölçekli şirketlerin kullanımına yönelik, kamunun
15 18.11.2005 tarih ve 25997 sayılı R.G’ de yayımlanan Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin Tanımı, Nitelikleri ve Sınıflandırılması Hakkında Yönetmelik

tam ve doğru aydınlatılması ilkesi çerçevesinde, kaliteli finansal tabloların hazırlanarak sunulmasını amaçlamaktadır. Öte yandan, KOBI olarak adlandırılan görece küçük ve genel olarak halka açık olmayan ve kamusal sorumluluğu UFRS kullanması beklenen işletmelere göre nispeten çok daha az olan bu işletmelere yönelik muhasebe ve finansal raporlama standartlarının hazırlanarak. KOBI’ler için uluslararası arenada tek bir finansal raporlama dilinin geliştirilmesi ve uygulanması gereksinimi gündeme gelmiştir 16 Bu amaçla IASB, KOBI’ler için muhasebe ve finansal raporlama standartlarının geliştirilmesine yönelik bir proje başlatmıştır.

Uzun çalışmalar sonucunda Şubat 2007 tarihinde Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu, “KOBİ’ler için UFRS” taslağını yayınlamıştır. Önerilen standart UFRS’ Yİ esas almakla beraber KOBİ’lere ait finansal tabloları kullananların gereksinimlerini ve fayda-maliyet analizini dikkate alan bazı değişiklikler içermektedir. Nihayet uzun bir çalışmanın sonucunda 9 Temmuz 2009 tarihinde KOBİ’ler için UFRS yayınlanmıştır.
UFRS’in uygulanmasıyla, Türkiye’nin KOBI’leri uluslararası düzeyde kabul görmüş etkin bir raporlama sistemine geçmiş olacaktır. Böylece bir yandan kurum kendi faaliyetlerini ve performansını daha sağlıklı bir şekilde ölçerken. Finansman ihtiyacı için dış kaynak temininde de önemli bir rekabet avantajı sağlayacaktır. Uluslararası kabul görmüş standartlarda finansal raporlama yapan KOBİ ‘ler, borçlanma maliyetlerinin düşürülmesi, uluslararası şirket satın alma/birleşme veya yeni işbirliklerinde avantaj sağlamanın yanında, geleceğin büyük firması olarak KOBİ’lerin, ileride sermaye piyasalarına açılmasını kolaylaştıracak ciddi bir ön hazırlık gerçekleştirilmiş olacaktır,

4. Türkiye’de Bağımsız Denetim

Muhasebecilik mesleği ülkemizde,13.06.1989 tarihli ve 20194 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 3568 Sayılı Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu” ile yasal bir yapıya kavuşturulmuş ve bu yasa ile muhasebe mesleğinin genel standartları ortaya konmuştur. 01.01.1990 tarihinden itibaren resmen yürürlüğe giren yasa kapsamında serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavir olmak üzere üç meslek ünvanına yer verilmiştir. Kanunun adı 2008 yılında “Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu” olarak değiştirilmiştir18. 2008 yılında yapılan değişiklik ile daha önce düzenlenen serbest muhasebecilik kaldırılmıştır.
Serbest muhasebeci mali müşavirler, gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin, muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek, işletmecilik, muhasebe, finans, mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işlerini düzenlemek veya bu konularda müşavirlik yapmak, denetim yapmak, finansal tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek, rapor ve benzerlerini düzenlemek, tahkim, bilirkişilik ve benzeri işleri yapmakla yetkilidir. Mevcut yasaya göre yeminli mali müşavirler 19, gerçek ve tüzel kişilere ait işletmelerin finansal tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu onaylar ve hesapları denetim standartlarına göre incelediğini de tasdik eder. Ayrıca işletmelerin muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek ve çeşitli konularda danışmanlık yapmakla da yetkilidirler. Yeminli mali müşavirler, muhasebe ile ilgili defter tutamazlar. Türkiye’de, serbest muhasebeci mali müşavir ile yeminli mali müşavir denetim yetkisine sahiptir. Ayrıca Maliye Bakanlığının denetim yükünü azaltabilmek amacıyla Yeminli Mali Müşavirlere tasdik yetkisi de verilmiştir. Ancak tasdik hizmeti sınırlı kapsamlı ve sadece vergi matrahının doğrulanmasına yönelik bir hizmet olarak algılandığı için hiçbir şekilde bağımsız denetim kapsamında değerlendirilmemiştir.

5. Bağımsız Denetime Hazırlık

Çalışmamızın bu bölümünde halka açık olmayan işletmelerin bağımsız dış denetime hazırlanması ile ilgili önemli olduğu düşünülen bazı hususlara aşağıdaki başlıklar halinde değinilecektir. Dış denetime hazırlık için yol göstermesi ve aynı zorlukların çözülmesi bakımından bağımsız dış denetimle ilgili yaşanan sorunlara da yer verilmiştir.

5.1. Muhasebe Bakış Açısında Değişiklik

Halka açık olmayan işletmelerin bağımsız dış denetimle tanışacak olmaları aslında muhasebe standartlarına yani çağdaş anlamda bir finansal raporlama uygulamasına geçiyor olmalarının doğal bir sonucudur. Ülkemizde KOBİ’lerde 20 finansal raporlama uygulamaları değerlendirildiğinde, KOBI’lerin muhasebeye genel yaklaşımının vergi muhasebesi esaslı olduğu görülmektedir. KOBİ’ler geleneksel muhasebe uygulamalarında teknolojik imkanlardan çok fazla yararlanamamakta, muhasebe alanında da nitelikli işgücü sorunu yaşamakta, sağlıklı bir iç kontrol sistemi ve finansal raporlama ortamı yaratmada sıkıntılar yaşamaktadırlar

Bağımsız dış denetime hazırlık için ilk adım işletmelerin örgüt kültürlerini değiştirerek muhasebenin stratejik önemini anlamalarıdır. Bu noktada muhasebe departmanlarına ve yöneticilere önemli görevler düşmektedir.

Günümüzdeki yoğun rekabet ortamında öncelikle işletme sahip ve yöneticilerinin temel
dahi olsa muhasebe, finansman ve vergi konularında kendilerini yetiştirmeleri önemlidir. İşletmelerin muhasebeye gereken önemi vermemelerinin nedeni, muhasebeyi sadece vergi muhasebesi olarak görmeleri, muhasebeciyi de başta vergi dairesi olmak üzere resmi makamlarla sorunları çözen kişi olarak nitelemelerinden kaynaklanmaktadır. Kayıt dışı ekonominin ciddi boyutlarda olmasının da söz konusu yaklaşımda önemli bir rolü bulunmaktadır. Ancak, muhasebeye. doğru ve zamanlı bilgiye önem vermeyen, muhasebeciden/denetçiden “yönetim danışmanı” olarak yararlanmayan firmalar bunun faturasını ağır ödemekte hatta iflasla bile karşılaşabilmektedir,
Çağdaş bir bakış açısıyla muhasebe, ekonomik birimlerin geçmişi ve mevcut durumu hakkında bilgi ve geleceğe ilişkin ipuçları sağlayan bir dildir. Muhasebe bilgi saklama aracı
bilgi kaynağıdır. Muhasebe, ‘dil’ olma fonksiyonu ile sadece geniş anlamda ‘iletişim aracı’
kalmayıp, aynı zamanda ekonomik birimlerin kendileri hakkındaki bilgi üretmeleri
bu bilgiyi kullanılabilir bir formda sunmalarının da aracıdır
Günümüzde ülkeler ve finansal piyasaların daha fazla birbirine bağımlı duruma geldiği gözlemlenmekte ve bunun sonucu olarak bir ülkede veya piyasada bir gelişme hızla diğerlerini de etkisi altına almaktadır. Teknolojinin ilerlemesi ve sınırları ortadan kaldırmasıyla birlikte, sınır ötesi yatırım fırsatlarına daha çok ilgi gösterirken, işletmeler de fon sağlayabilme olanaklarını uluslararası alanda mümkün olduğunca genişletme çabasındadırlar. Dünyada meydana gelen bu sermaye hareketleri kapsamında en önemli değer “bilgi” ve özellikle “finansal bilgi” olmaya devam etmektedir ve bu bilgiye sahip olmak için iyi işleyen bir muhasebe
ihtiyaç vardır.

Bu şekilde bir muhasebe sistemine sahip olmak için muhasebeciler çalıştıkları işletmeleri, içinde bulundukları sektörleri stratejik olarak incelemek ve muhasebe politikaları oluşturmak zorundadırlar. Muhasebeciler gerektiğinde işçi tulumu giyerek tüm işletmeyi dolaşmalı ve
içindeki tüm süreçleri anlamaya çalışmalıdırlar. Muhasebe sistemi oturmamış şirketlerin ayakta kalması mümkün değildir.


5.2. İç Denetim Sistemi Oluşturulması

İşletmeye yararlı olmak için denetim faaliyetlerini düzenli olarak gerçekleştirmek ve işletmede çalışanların sorumluluklarını en iyi şekilde yerine getirmelerinde onlara yardımcı olmak iç denetimin temel amacıdır. Yönetimin bir parçası olduğu halde, örgütün faaliyetlerine değer katmak ve bunları geliştirmek amacıyla bağımsızlığa sahip bir mekanizma olarak faaliyette bulunan iç denetim, güvence sağlama ve danışmanlık faaliyetlerini de bir arada yürütmektedir

İç denetim fonksiyonu bağımsız dış denetim ile koordine edildiğinde hem dış denetimin kalitesini artırmakta hem de denetim maliyetlerini düşürmektedir. İç denetim fonksiyonuna sahip işletmeler için bahsedilen koordinasyonun sağlanması dış denetime hazırlık faaliyetleri arasında yer almalıdır. İç denetim fonksiyonu henüz olmayan işletmeler de bağımsız denetime hazırlık çalışmalarından biri olarak kanımızca iç denetim sistemi oluşturmalıdırlar. İç ve dış denetim işbirliğinin sağlayacağı birtakım yararlar şöylece sıralanabilir.

• İç denetçilerin hazırlamış olduğu denetim dosyaları bağımsız dış denetçiler için önemli bir kanıt kaynağıdır.
• Bağımsız dış denetçilerin uygulayacakları denetim yordamlarının saptanmasını kolaylaştırır ve tutarlı kılar.
• İşletmenin denetimi ile ilgili sorunların çözümü ve örgütsel yapısı hakkında bilgiler verir.
• Bağımsız dış denetçiler, iç denetçilerin çalışmalarından yararlanarak, işletmenin finansal olmayan yönünü ve bu yönün finansal tablolar üzerindeki etkilerini saptarlar.
• Ortak planlama, denetim raporlarının ve çalışma kâğıtlarının değişimi iç ve dış denetçilerin birbirlerinin kullandığı yönteme karşı güven duymalarını sağlar. Bu da, sürdürülen bağımsız denetim çalışmasında tekrarların azaltılarak, sonuçta denetim maliyetlerinin azalmasına
katkıda bulunur.

5.3. Denetim Komitesi Kurulması

Ülkemizde SPK ve BDDK düzenlemeleri ile halka açık işletmelerde uygulaması başlatılan “Denetim Komitesi” fiili olarak denetim yapan bir organ değildir. Denetim faaliyetleri ile ilgili doğrudan sorumlulukları bulunmamaktadır. Denetim komitesi, iç ve dış denetim sürecinin uygulama etkinliğini, katma değerini, muhasebe, finansal raporlama ve iç kontrol ile ilgili iç sistemlerin işleyişi ve yeterliliğini yönetim kurulu adına gözetmekle sorumludur.
Hisse senetleri borsada işlem gören ortaklıkların muhasebe sistemi, finansal bilgilerinin kamuya açıklanması, bağımsız denetimi ve iç kontrol sisteminin işleyişi ve etkinliğinin gözetimi, bağımsız denetim kuruluşunun seçimi, bağımsız denetim sürecinin tüm aşamalarının denetim komitesinin gözetiminde gerçekleştirilmesi amaçlanmaktadır.
Denetim komitesi; muhasebe, finansal raporlama ve iç kontroller ile ilgili sistemleri, iç ve dış denetim süreçlerini yönetim kurulu adına izleyerek ve gözetimini yaparak yönetim ve denetim arasında köprü olan, kurumsal yönetim güvencesi sağlayan rolü ile değer yaratır. Bağımsız denetim kuruluşunun seçimi, bağımsız denetim sözleşmelerinin hazırlanarak bağımsız denetim sürecinin başlatılması ve bağımsız denetim kuruluşunun her aşamadaki çalışmaları denetim komitesinin gözetiminde gerçekleştirilir.
Halka açık olmayan işletmeler de kanımızca bağımsız dış denetime hazırlık kapsamında yasal zorunlulukları olmamasına rağmen denetim komiteleri oluşturmalıdırlar. Böylelikle hem denetimin etkinliği ve verimliliği artırılacak hem de olası problemler en hızlı şekilde çözülecektir. İşletmeler, denetim kültürüne adapte olma yolunda önerilen denetim komitesinin varlığından yarar sağlayacaklardır.
Denetim komitesinin bağımsız denetçinin seçimi ve bağımsız denetimin gözetimi ile ilgili rol ve sorumluluklarına ilişkin başarı faktörleri olarak aşağıdaki görüş ve öneriler özetlenmiştir;

• Öncelikle bağımsız denetçinin bağımsızlığını etkileyecek olan istihdam ilişkilerinden kaynaklanan çıkar çatışmaları olup olmadığı, bağımsız denetçiler tarafından sağlanan denetim dışı hizmetlerin kapsamı sorgulanmalıdır.
• Bağımsız denetim kuruluşunun doğrudan denetim komitesine sunum yapması sağlanarak tanınması, değerlendirilmesi, rotasyon, ücretlendirme, performans konuları irdelenmelidir.
• Denetim komitesi üyelerinin yetkinlikleri bağımsız denetim sürecini gözetme konusunda
yeterli olmalıdır.
• Söz konusu faktörler için; denetim komitesi ile bağımsız denetçi arasında açık iletişim bulunmalıdır.

5.4. Denetçinin Bilgilendirilmesi

Yukarıda yer alan öneriler işletmenin bağımsız dış denetime hazırlık konusunda kendi başına atacağı adımlan içermekteydi; bu ve sonraki adımlar ise denetim firması ile etkileşim içinde atılacak adımlardır.

Denetim firmaları kendilerine önerilen işleri maddi kaygıları bir tarafa bırakarak incelemekte ve bir takım araştırmalar yaptıktan sonra kabul ya da reddetmektedirler. Bu araştırma ve incelemeler bağımsız dış denetimin tanımında yer alan “bağımsızlık” ilkesinin zedelenmemesi için olmazsa olmaz şartlardandır. Yönetim ve organizasyon anlamında oturmamış, muhasebe sistemi yetersiz ve güven vermeyen bir işletmenin denetimini sonuçlandırmak mümkün olamayacağından denetçi, denetim işini kabul etmemektedir.
Etkin ve kaliteli bir bağımsız dış denetime ulaşmak için işletme, görüştüğü denetim firmasının kendisiyle ilgili yapacağı araştırma ve incelemelere hazırlıklı olmalı, denetçiyi ihtiyaç duyduğu her konuda bilgilendirmelidir. Denetçinin müşteri kabulünden önce atacağı bazı adımlar aşağıda özetlenmiştir ;
• İşletmenin finansal yapısı hakkında bilgi edinmelidir.
• İşletme ve yönetimi hakkında bankalar, kredi kurumları, işletme ile iş yapanlar gibi üçüncü kişilerden bilgi edinmelidir.
• Önceki denetçi ile görüşerek, muhasebe ilkelerinin, denetim yordamlarının ve önemli konuların uygulanışı ile ilgili bilgi almalıdır

• İşletmenin ileride herhangi bir sorun yaratabilecek alanlarına dikkat etmeli ve denetim riskini göz önünde tutmalıdır.
• İşletmenin, denetçiye denetim sürecinde gerekli hizmetleri, teknik bilgiyi ve teknik desteği sağlayabileceğinden emin olmalıdır.
• İşletmenin, kendisini herhangi bir kural ihlaline veya mesleki normların dışında bir uygulamaya zorlamayacağına inanmalıdır.
Görüldüğü gibi potansiyel denetim firması işletme ile ilgili oldukça ayrıntılı bir inceleme yapmak durumundadır. İşletme, çalışanlarını denetçiye bu bilgileri zamanında ve doğru şekilde verme konusunda eğitmelidir. Bazı çalışanlar için bu süreç mahrem ihlali olarak algılanabilir ve denetçiye eksik ya da çarpıtılmış bilgiler verilebilir, bunu önlemek için dış denetim felsefesi ve yararları konusunda bilgilendirme yapılarak denetimin aslında işletmeye değer katan bir faaliyet olduğu örgütsel düzeyde yayılmalıdır.

5.5. Anlaşma Hazırlanması
Denetim firması bulunduktan ve yukarıda bahsi geçen incelemeler sonuçlandırıldıktan sonra denetçi ile görüşmeler yapılarak denetimin türü, amacı, kapsamı, süresi konusunda anlaşma yapılmalıdır. Bu görüşmeler daha önceki önerilerimizde yer alan “denetim komitesi” ile sür- dürülmelidir.

Görüşmelerde özellikle sorunlu olabilecek alanlar ve muhasebe politikaları üzerinde durmak yerinde olacaktır.

Bu görüşmeler sonrası karşılıklı olarak istenenler yazılı hale getirilerek anlaşma hazırlanmalıdır. Sorumlulukları, ücreti, çalışma prensiplerinin içinde yer alacağı bu tarz bir anlaşma ileride çıkabilecek sorunları önleyici bir rol oynaması bakımından bağımsız dış denetime hazırlık faaliyetleri arasında mutlaka yer almalıdır.

6. Sonuç

Bağımsız denetim kanunların, yönetmeliklerin, standartların işletmelere dayattığı bir zorunluluk değil aksine günümüz işletmeleri için vazgeçilemez bir ihtiyaçtır. Bağımsız denetimden geçmemiş finansal tablo aslında varolmayan bir bilgidir. Özellikle geçtiğimiz yıl yaşanan ve etkisi tüm dünyayı saran global krizin nedenleri incelendiğinde doğru ve şeffaf olmayan finansal tablolar karşımıza çıkmaktadır Bu şartların da açıkça ortaya koyduğu üzere doğru, şeffaf, açık ve anlaşılır bilgi en değerli bilgidir ve bu da ancak bağımsız denetimle mümkündür.

Bağımsız denetimin sayılan bu makro yararları dışında bir de mikro düzeyde işletmelere getirdiği yararlar söz konusudur. İşletmeler için muhasebe karar verme aracıdır ve doğru kararlar ancak doğru finansal bilgiler ışığında verilebilmektedir. Bu anlamda Uluslararası Finansal Raporlama Standartları ve dolayısıyla onu tamamlayan Uluslararası Denetim Standartları işletmeler için vazgeçilmez olgulardır.

Ülkemizde halka açık olmayan işletmeler incelendiğinde genelde muhasebe sistemi konu- suda sıkıntılar yaşamakta oldukları gözlemlenmektedir. Denetim şirketlerinin denetim dışında verdikleri yaygın danışmanlık konularından biri de işletmelerde muhasebe sistemi kurmaktır.
Halka açık olmayan işletmeler bağımsız denetime hazırlık olarak öncelikle ciddi bir örgütsel kültür değişimi sürecine gitmelidirler. Muhasebe ve belgelendirme ile ilgili olarak sistem- sel eksiklikler derhal tamamlanmalı ve bilgi yönlü muhasebeyi işletmeye kazandıracak şekilde bir muhasebe departmanı organizasyonuna gidilmelidir. Çalışmamız içinde ayrıntılı olarak ele alındığı üzere denetim komitesi kurulması, iç denetim fonksiyonunun kurulması, çalışanların denetim konusunda bilinçlendirilmesi ve denetçiye her türlü desteğin sağlanması mutlaka üzerinde durulması gereken konulardır. Yapılacak tüm bu çalışmalar işletmenin kaliteli, optimum maliyetli ve maksimum düzeyde yarar sağlayan bir bağımsız denetim sürecine sahip olmalarına olanak tanıyacaktır.

KAYNAKÇA

Abdullah Yavaş ve Sezai Tanrıverdi, TMSK, 2006,

Adnan Dönmez ve Ayten Ersoy “Bağımsız Denetim Firmaları Bakış Açısıyla Türkiye Bağımsız Dış Denetim Sisteminin Değerlendirilmesi” Bilig Kış / 2006 sayı 36

Dalkılıç A. Fatih “Ulusal Ve Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarında Mesleki Yargının Rolü” Dokuz Eylül Üniversitesi SBE, Basılmamış Doktora Tezi, 2008

Deloitte, 2009 Denetim Komitesi: Bağımsız Denetimin Gözetimi

Deloitte, 2007 KOBİ’ler için UFRS Taslağı ve Türkiye’de Uygulanabilirliği ile İlgili Düşünceler

Denetimin Kavramsal Çerçevesi Sigorta Araştırma ve İnceleme Yayınları İstanbul, 2007

Deniz Umut Erhan, Türkiyede Muhasebe Standartlarının Gelişimi, Muhasebe Bilim Dünyası (Mödav) “1st international Accounting Conference on the Way to Convergence”, 2004

ECIIA, (European Confederation of Institute of Internal Auditing) “Avrupa’da İç Denetim”, Konum Raporu, Şubat 2005, TİDE tarafından Türkçe’ye Çeviri

Ersin Güredin, Denetim ve Güvence Hizmetleri, , Arıkan Basım, İstanbul 2007

Eugene A. Imhoff “Accounting Quality, Auditing and Corporate Governance” Accounting Horizons Supplement 2003

Farooqi-Lind, Raana, A Comparison of Listed Vs. Non-Listed Firm Capital Structure:

Evidence from Sweden. Available al SSRN: http://ssrn.cornlabstract=902254

Gorazd Brumen ve Leon Bogdan Stacescu Financial Effects of External Auditing. Working Paper, University of Zurich, 2008

Gül Kudret ve Ergun Halil: “Muhasebe Mesleğinde Etik”, Muhasebe ve Denetime Bakış Dergisi, Ocak 2004

İSMMMO Yayın No: 120 Meslekte Yeni Bir Boyut; Bağımsız Denetim, İstanbul, 2009

Kiracı Murat: “Hile Riski Değerlemesinin ve Hileleri Bulmanın Denetimin Etkinliğindeki Rolü ve Türkiye’deki Denetim Firmalarına Yönelik Bir Araştırma”, Muhasebe ve Denetime Bakış Dergisi, Ocak 2005

Laura Mariani, Patrizia Tettamanzi, Fabio Corno, External Auditing vs Statutory Committee Auditing: The Italian Evidence, international Journal of Auditing, 2009 (early view version)

Maliye Hesap Uzmanları Derneği Denetim İlke ve Esaslan, İstanbul, 1999

Melih Erdoğan, Denetim Kavramsal ve Teknolojik Yapı. Maliye ve Hukuk Yayınları, Ankara, 2006

Usul Hayrettin. Kahraman Kadir ve Bekçi Ismail: “Denetim Raporunun Bireysel Yatırımcı Kararına Etkileri”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, Cilt:4, S.4, Aralık 2002

Uzay, Ş., “Küreselleşmenin İşletmelerde Muhasebe ve Denetim Uygulamalarına Etkisi”, Türkiye’nin Jeoekonomisi ve Jeopolitikası — Türkiye Geleceğin Neresinde, Editörler: N.
Doğan, F. Kula, M. Öcal, Nobel Yayınevi, , 2007

Uzay, Ş., İşletmelerde İç Kontrol Sistemini İncelemenin Bağımsız Dış Denetim Karar Surecindeki Yen ve Türkiye’deki Denetim Firmalarına Yönelik Bir Araştırma. Sermaye Piyasası Kurulu, Yayın No:132, Doktora Tezi, Ankara, 1999

Zafer Sayar ve Mahmut Okur, “KOBİ Finansal Raporlama Standartları Taslağı ve Ülkemizde Uygulanabilirliği”, 26. Türkiye Muhasebe Eğitimi Sempozyumu, 23–27 Mayıs 2007, Antalya.

18.11.2005 tarih ve 25997 sayılı R.G’ de yayımlanan Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin Tanımı, Nitelikleri ve Sınıflandırılması Hakkında Yönetmelik

http://www.deloitte.com/dtt/press_release0,101 4.cid%253D270648,00.html (erişim:9 Eylül 2009)

Ali Aydoğdu
SMMM

aliaydogdu@msonet.org

Diğer makaleleri

-Günümüzde muhasebe mesleği

-OECD Bünyesinde Sürdürülen Rüşvetle Mücadele Çalışmaları

-İşletme ve Muhasebe bağlantısı