| |
Örtülü sermaye düzenlemesinde sorunlu örnek
1 Ocak 2006 tarihinden
itibaren geçerli olmak üzere yürürlüğe giren 5520
sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun uygulanmasına
ilişkin açıklamalar 3 Nisan 2007 tarihli Resmi
Gazete’de yayımlanan 1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi
Genel Tebliği’nde yapılmıştır. Söz konusu tebliğde
en detaylı açıklamaların yapıldığı düzenlemelerden
biri örtülü sermaye düzenlemesidir. Bu düzenlemeye
ilişkin olarak yapılan açıklama ve verilen örnekler
bu yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
Örtülü sermayeye ilişkin hükümlerin düzenlendiği
12'inci maddenin 1'inci bendi uyarınca, kurumların,
ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan
kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek
işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi
içinde herhangi bir tarihte kurumun özsermayesinin
üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için
örtülü sermaye sayılmaktadır. Örtülü sermaye
düzenlemesinde, iştiraklerden yapılan borçlanmalara
ilişkin açık ve net bir belirleme yapılmamıştır.
Nitekim, düzenlemenin bu yönü eksik olduğu için de
aşağıda açıklayacağımız üzere, konu bir örnekle
geçiştirilmiştir.
Ortaklık ilişkisi
Tebliğde ortaklık ilişkisinin, bir kurumun hem ortak
olduğu kurumlarla hem de söz konusu kuruma ortak
olan gerçek kişi ve kurumlarla olan ilişkisini
kapsadığı ifade edilmiştir. Yine tebliğde bu
ilişkide herhangi bir ortaklık payı sınırı
bulunmamakla birlikte İstanbul Menkul Kıymetler
Borsası'nda (İMKB) işlem gören hisselerin elde
bulundurulması halinde, bu hisselerin ait olduğu
kurumlardan yapılan borçlanmalarda örtülü sermayenin
oluşabilmesi için bu şekilde elde bulundurulan
hisselerin sağladığı ortaklık payının en az yüzde 10
olması gerektiği belirtilmiştir. Aynı tebliğe göre
ortakla ilişkili kişi;
(1) ortağın, doğrudan veya dolaylı olarak en az
yüzde 10 oranında ortağı olduğu veya en az yüzde 10
oranında oy veya kâr payı hakkına sahip olduğu bir
kurumu, ya da
(2) doğrudan veya dolaylı olarak, ortağın veya
ortakla ilişkili bu kurumun sermayesinin, oy veya
kâr payı hakkına sahip hisselerinin en az %10’unu
elinde bulunduran bir gerçek kişi veya kurumu, ifade
etmektedir.
Yukarıda da ifade ettiğimiz üzere, iştiraklerden
yapılacak borçlanmalara ilişkin doğrudan bir
belirleme yapılmamıştır. Ancak, ortakla ilişkili
kişilerin tanımından hareketle (ilişkili kişinin 1.
seçeneğinde), iştirak ilişkisinin de örtülü sermaye
sonucunu yaratabileceğini görmekteyiz. Konuya
ilişkin olarak tebliğin 12.1.1. Ortak bölümünde
verilen örneğe göre 1/1/2006 tarihi itibariyle
özsermayesi 1.000.000.- YTL olan (A) AŞ’nin
sermayesine yüzde 5 oranında iştirak ettiği (B) Ltd.
Şti’den yaptığı borçlanmalar, diğer şartların da
bulunması durumunda örtülü sermaye olarak
değerlendirilecektir.
Örtülü sermaye
koşuları
Yapılan düzenlemede, kurumların ortaklarından veya
ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya
dolaylı olarak yapılan borçlanmaların belirtilen
koşulları sağlaması halinde örtülü sermaye
sayılacağı hükme bağlanmıştır. Yukarıdaki örnekte,
(A) AŞ (B) Ltd. Şti’nin ortağı durumundadır. Bu
nedenle, (A)’nın (B)’den yaptığı borçlanma, (A) için
ortağından yapılan bir borçlanma niteliğinde
değildir.
Bu durumda, (A)’nın (B)’den yaptığı borçlanmaya
ilişkin olarak (B)’nin ortakla ilişkili kişi olup
olmadığı yönünden bir değerlendirmenin yapılması
gerekmektedir. Örnekte (A)’nın ortaklarının (B)’ye
en az yüzde 10 oranında ortak olduğu veya (B)’nin en
az yüzde 10 oranında oy veya kâr payı hakkına sahip
olduğuna ilişkin bir bilgi verilmemiştir. (B)’nin
(A) için ortakla ilişkili kişi sayılmasını
gerektirecek yeterli bilgi bulunmadan, (A)’nın yüzde
5 oranında sermayesine iştirak ettiği (B)’den
yaptığı borçlanmayı diğer şartların mevcudiyeti
halinde örtülü sermaye saymanın mümkün olmadığı
kanaatindeyiz. Mükelleflerin yorum ve
değerlendirmelerinde hataya düşmemeleri için verilen
örnekteki sorunların giderilmesi yerinde olacaktır.
Şaban Erdikler / Yorum
Referans /
01.05.2007
MuhasebeNet.Net |
|
