|
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulundan:
MADDİ OLMAYAN DURAN
VARLIKLARA İLİŞKİN TÜRKİYE MUHASEBE
STANDARDI
(TMS 38) HAKKINDA
TEBLİĞ SIRA NO: 26 (17.3.2006)
Amaç
MADDE 1 –
(1) Bu Tebliğin amacı; maddi olmayan duran
varlıklara ilişkin 38
nolu Türkiye Muhasebe Standardının
yürürlüğe konulmasıdır.
(2) Adı geçen Türkiye Muhasebe
Standardı bu Tebliğ ekinde yer almıştır.
Kapsam
MADDE 2 –
(1) Maddi olmayan duran varlıklara ilişkin
Türkiye Muhasebe Standardının kapsamı ekli
TMS 38 metninde yer almaktadır.
Hukuki dayanak
MADDE 3 –
(1) Bu Tebliğ, 28/7/1981 tarih ve 2499
sayılı Sermaye Piyasası Kanununun Ek-1 inci
maddesi ile 24/2/2004 tarihli ve 2004/6924
sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe
giren Türkiye Muhasebe Standartları
Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul ve
Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 9 uncu
maddesinin (b) bendine dayanılarak
hazırlanmıştır.
Tanımlar
MADDE 4 –
(1) Bu Tebliğde geçen;
(a) TMSK ve Kurul: Türkiye
Muhasebe Standartları Kurulunu,
(b) TMS: Türkiye Muhasebe
Standartlarını,
(c) TFRS: Türkiye
Finansal
Raporlama Standartlarını,
ifade eder.
Yürürlük
MADDE 5 –
(1) Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra
başlayan hesap dönemleri için geçerli olmak
üzere, yayımlandığı tarihte yürürlüğe
girer.
Yürütme
MADDE 6 –
(1) Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu yürütür.
EK
Türkiye Muhasebe
Standardı
(TMS 38)
Maddi Olmayan Duran
Varlıklar
Amaç
1. Bu Standardın amacı başka bir
Standartta özel hüküm bulunmayan maddi
olmayan duran varlıklarla ilgili
muhasebeleştirme yöntemlerini belirlemektir.
Bu Standart, işletmenin, bir maddi olmayan
duran varlığı sadece ve sadece belirlenmiş
kriterlerin sağlanmış olması durumunda
muhasebeleştirmesini zorunlu kılar. Bu
Standart, ayrıca, maddi olmayan duran
varlıkların defter değerinin nasıl
ölçüleceğini belirleyip, maddi olmayan duran
varlıklarla ilgili bazı özel açıklamalar
yapılmasını gerektirir.
Kapsam
2. Bu Standart, aşağıdakiler hariç
tüm maddi olmayan duran varlıkların
muhasebeleştirilmesinde uygulanır:
(a) Başka bir Standardın
kapsamına giren maddi olmayan duran
varlıklar;
(b) "TMS 39
Finansal
Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme"
Standardında tanımlanan
finansal varlıklar;
(c) Araştırma ve
değerlendirme varlıklarının
muhasebeleştirilmesi ve ölçümü (bakınız:
TFRS 6 Maden Kaynaklarının Araştırılması ve
Değerlendirilmesi); ve
(d) Madenler, petrol,
doğal gaz ve benzeri yenilenemeyen
kaynakların geliştirilmesi ve çıkarılmasına
ilişkin harcamalar.
3. Diğer bir Standardın belli türde
bir maddi olmayan duran varlığa ilişkin
muhasebeleştirme yöntemini tanımlamış olması
durumunda, işletme, bu Standart yerine söz
konusu Standardı uygular. Örneğin, bu
Standart aşağıdakilere uygulanmaz:
(a) Olağan iş sürecinde
işletme tarafından satış amaçlı elde tutulan
maddi olmayan duran varlıklar (bakınız: TMS
2 Stoklar ve TMS 11 İnşaat Sözleşmeleri).
(b) Ertelenmiş vergi
varlıkları (bakınız: TMS 12 Gelir
Vergileri).
(c) "TMS 17 Kiralama
İşlemleri" Standardı kapsamındaki
kiralamalar.
(d) Çalışanlara sağlanan
faydalardan doğan varlıklar (bakınız: TMS 19
Çalışanlara Sağlanan Faydalar).
(e) TMS 39’da
tanımlandığı şekliyle
finansal varlıklar. Bazı
finansal
varlıkların muhasebeleştirme ve ölçme
esasları "TMS 27 Konsolide ve Bireysel
Finansal
Tablolar", "TMS 28 İştiraklerdeki
Yatırımlar" ve "TMS 31 İş Ortaklıklarındaki
Paylar" Standardı kapsamındadır.
(f) Bir işletme
birleşmesinde elde edilen şerefiye (bakınız:
TFRS 3 İşletme Birleşmeleri).
(g) "TFRS 4 Sigorta
Sözleşmeleri" Standardı kapsamındaki,
sigortacının sigorta sözleşmelerinden doğan
haklarından kaynaklanan ertelenmiş elde etme
maliyetleri ve maddi olmayan duran
varlıklar. TFRS 4, ertelenmiş elde etme
maliyetleri ile ilgili yapılması gereken
özel açıklamaları belirler, ancak maddi
olmayan duran varlıklarla ilgili yapılması
gereken herhangi bir açıklamayı içermez. Bu
nedenle, bu Standarttaki açıklamalara
ilişkin zorunluluklar, bu tür maddi olmayan
duran varlıklara da uygulanır.
(h) "TFRS 5 Satış Amaçlı
Elde Tutulan Duran Varlıklar ve Durdurulan
Faaliyetler" Standardına göre, satış amaçlı
elde tutulan olarak sınıflandırılan (veya
satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflanan
elden çıkarılacak bir varlık grubuna dahil
edilen) maddi olmayan duran varlıklar.
4. Bazı maddi olmayan duran
varlıklar; kompakt
disk (bilgisayar yazılımı olması durumunda),
yasal belge (lisans ya
da patent durumunda) ya
da film gibi fiziksel cisimlerin içinde
ya da üzerinde
yer alabilir. İşletme, maddi olan ve olmayan
unsurlar içeren bir varlığın, "TMS 16 Maddi
Duran Varlıklar" Standardına göre mi, yoksa
maddi olmayan duran varlık olarak bu
Standarda göre mi ele alınması gerektiğine
karar verirken, hangi unsurun daha önemli
olduğuna ilişkin olarak muhakemede bulunur.
Örneğin, özel bir bilgisayar yazılımı
olmadan çalışmayan bilgisayar kontrollü bir
makine için, ilgili yazılım, söz konusu
donanımın önemli bir parçasıdır ve maddi
duran varlık olarak değerlendirilir.
Bilgisayarın çalışma sistemi için de aynısı
geçerlidir. Yazılımın, ilgili donanımın
ayrılmaz bir parçası olmaması durumunda,
bilgisayar yazılımı maddi olmayan duran
varlık olarak değerlendirilir.
5. Bu Standart, diğer konuların
yanı sıra, reklam, eğitim, ilk tesis,
araştırma ve geliştirme faaliyetleri için
yapılan harcamalara uygulanır. Araştırma ve
geliştirme faaliyetleri bilginin
geliştirilmesine yöneliktir. Bu nedenle, bu
faaliyetler fiziksel bir varlıkla sonuçlansa
dahi (prototip gibi), varlığın fiziksel
unsuru; içindeki bilgi gibi maddi olmayan
unsuruna göre, ikincil bir durumdadır.
6. Bir
finansal kiralamada, kiralama konusu
varlık maddi ya
da maddi olmayan duran varlık olabilir. İlk
muhasebeleştirmeden sonra, kiracı,
finansal
kiralama konusu maddi olmayan duran varlığı
bu Standarda göre muhasebeleştirir. Lisans
sözleşmelerinde yer alan sinema filmleri,
video kayıtları, oyunlar, el yazmaları,
patent ve telif hakları gibi kalemlerle
ilgili haklar TMS 17’nin kapsamı dışında
tutulmuş ve bu Standardın kapsamına
alınmıştır.
7. Faaliyet veya işlemlerin bir
Standardın kapsamı dışında tutulmaları,
farklı şekilde ele alınması gereken muhasebe
konularının oluşmasına neden olacak kadar
özel olmaları durumunda söz konusu olabilir.
Anılan durumlar, petrol, gaz ve mineral
tortularının araştırma
ya da geliştirme ve çıkarılma
harcamalarının muhasebesinde ve sigorta
sözleşmelerinde ortaya çıkar. Bu nedenle, bu
Standart anılan tür faaliyetlere ilişkin
harcamalar ve sözleşmeler için uygulanmaz.
Ancak, bu Standart, maden
sanayiinde veya
sigortacılar tarafından kullanılan diğer
maddi olmayan duran varlıklara (bilgisayar
programları gibi) ve gerçekleştirilen diğer
harcamalara (ilk tesis maliyetleri gibi)
uygulanır.
Tanımlar
8. Bu Standartta geçen terimlerin
anlamları aşağıdaki gibidir:
Aktif piyasa:
Aşağıdaki tüm koşulların mevcut olduğu
piyasadır:
(a) Piyasada ticareti
yapılan kalemler homojendir;
(b) Normal koşullar
altında her zaman için istekli alıcı ve
satıcılar bulunur; ve
(c) Fiyatlar kamuoyuna
açıktır.
Bir işletme
birleşmesine ilişkin anlaşma tarihi:
Birleşen taraflar arasında nihai anlaşmaya
varıldığı, halka açık işletmeler açısından
ise kamuoyuna açıklandığı tarihtir. Zorla
ele geçirme durumunda, birleşen taraflar
arasında esas itibariyle anlaşmaya varılan
ilk tarih, yeterli sayıda devralınan işletme
hissedarının, devralanın işletme üzerindeki
kontrolü ele geçirme teklifini kabul ettiği
tarihtir.
İtfa:
Maddi olmayan duran varlığın amortismana
tabi tutarının, yararlı ömrü boyunca
sistematik olarak dağıtılmasını ifade eder.
Varlık:
(a) Geçmişteki bazı
olayların sonucu olarak işletme tarafından
kontrol edilen; ve
(b) İşletmeye gelecekte
ekonomik yarar sağlaması beklenilen bir
kaynaktır.
Defter değeri:
Bir varlığın birikmiş amortisman ve birikmiş
değer düşüklüğü zararları indirildikten
sonra finansal
tablolara yansıtıldığı tutarıdır.
Maliyet:
Bir varlığın elde edilmesinde veya inşasında
ödenen nakit veya nakit benzerlerini veya
verilen diğer bedellerin gerçeğe uygun
değerini veya belli durumlarda, (diğer
TFRS’lerin özel
hükümleri uyarınca) ilk muhasebeleştirme
sırasında ilgili varlığa atfedilen bedeli
ifade eder (örnek "TFRS 2 Hisse Bazlı
Ödemeler" Standardı).
Amortismana tabi
tutar: Bir
varlığın maliyetinden veya maliyet yerine
geçen diğer tutarlardan kalıntı değerin
düşülmesiyle bulunan tutarı ifade eder.
Geliştirme:
Ticari üretim ya
da kullanıma başlamadan önce, yeni veya
önemli ölçüde geliştirilmiş malzeme, aygıt,
ürün, süreç, sistem ya
da hizmetlerin üretim planı veya tasarımında
araştırma sonuçları ya
da diğer bilgilerin uygulanmasıdır.
İşletmeye özgü
değer:
İşletmenin varlığın devamlı kullanımı ve
yararlı ömrünün sonunda elden çıkarılması
veya bir yükümlülüğün ödenmesi sırasında
oluşması beklenilen nakit akışlarının
bugünkü değerini ifade eder.
Varlığın gerçeğe
uygun değeri:
Karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve
istekli gruplar arasında bir varlığın el
değiştirmesi ya
da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya
çıkması gereken tutardır.
Değer düşüklüğü
zararı: Bir
varlığın defter değerinin geri kazanabilir
tutarını aşan kısmını ifade eder.
Maddi olmayan duran
varlık:
Fiziksel niteliği olmayan tanımlanabilir
parasal olmayan varlıktır.
Parasal varlıklar:
Elde tutulan para ile, sabit
ya da
belirlenebilir tutarda bir para cinsinden
elde edilecek varlıklardır.
Araştırma:
Yeni bir bilimsel ya
da teknik bir bilgi ve anlayış kazanma
amacıyla üstlenilen özgün ve planlı
incelemedir.
Bir maddi olmayan
duran varlığın kalıntı değeri:
İşletmenin, varlığın halihazırda beklenilen
yararlı ömrünün ve yaşının sonuna gelmiş
olması durumunda, bu varlığı elden
çıkarmasından elde edeceği tahmin edilen
tutardan tahmini elden çıkarma maliyetleri
düşüldükten sonra kalan tutardır.
Yararlı ömür:
(a) Bir varlığın işletme
tarafından kullanılabilmesi beklenilen
süreyi; veya
(b) İşletme tarafından
ilgili varlıktan elde edilmesi beklenilen
üretim sayısı veya benzeri üretim birimini
ifade eder.
Maddi Olmayan Duran
Varlıklar
9. İşletmeler sıklıkla kaynak
tüketir veya bilimsel
ya da teknik bilgi, yeni süreç veya
sistemlerin tasarım ve uygulanması, lisans,
fikri mülkiyet hakları, piyasa bilgisi ve
markalar (marka isimleri ve yayın hakları
dahil) gibi maddi olmayan kaynakların elde
etme, geliştirme, bakım veya iyileştirilmesi
sırasında çeşitli borçlar yüklenirler. Bu
geniş kapsamlı başlıklar altındaki
kalemlerin yaygın örnekleri; bilgisayar
yazılımı, patentler, telif hakları, sinema
filmleri, müşteri listeleri, ipotek hizmeti
sunma hakları, balıkçılık lisansları,
ithalat kotaları, isim hakları, müşteri ve
tedarikçi ilişkileri, müşteri sadakati,
pazar payı ve pazarlama haklarıdır.
10. Paragraf 9’da tanımlanan bütün
kalemler, bir maddi olmayan duran varlık,
örneğin belirlenebilirlik, bir kaynak
üzerindeki kontrol ve gelecekteki ekonomik
yararının varlığı gibi, tanımını karşılamaz.
Bu Standardın kapsamı içindeki bir kalem
maddi olmayan duran varlık tanımına uymaz
ise, onu elde etmek ya
da işletme içinde yaratmak için katlanılacak
harcamalar, oluştukları anda gider olarak
muhasebeleştirilir. İlgili kalemin bir
işletme birleşmesi sırasında elde edilmiş
olması durumunda, söz konusu kalem, elde
etme tarihinde muhasebeleştirilen
şerefiyenin bir parçasını oluşturur
(bakınız: 68 inci Paragraf).
Belirlenebilirlik
11. Maddi olmayan duran varlık
tanımı, maddi olmayan duran varlığın
şerefiyeden ayrı olarak belirlenebilmesini
gerektirir. Bir işletme birleşmesinde elde
edilen şerefiye, devralanın tek başına
belirlenemeyen ve ayrı olarak
muhasebeleştirilemeyen varlıklardan
gelecekte beklediği ekonomik yararlar için
yaptığı ödemedir. Gelecekteki ekonomik
yarar, elde edilmiş belirlenebilir varlıklar
arasındaki ya
da, finansal
tablolarda tek başına muhasebeleştirilmesi
uygun görülmeyen ancak devralanın işletme
birleşmesinde ödemeye hazır olduğu varlıklar
arasındaki sinerjinin bir sonucu olabilir.
12. Bir varlık, maddi olmayan duran
varlık tanımındaki belirlenebilirlik
kriterini aşağıdaki durumlarda sağlar:
(a) Ayrılabilir olması,
diğer bir deyişle işletmeden ayrılabilme
ya da
bölünebilme özelliğine sahip ve bireysel
olarak ya da
ilgili sözleşme, varlık
ya da borçla beraber satılabilir,
devredilebilir, lisans altına alınabilir,
kiralanabilir ya
da takas edilebilir olması; veya
(b) İlgili hakların
işletmeden ya da
diğer haklar ve yükümlülüklerden
ayrılabilmesi veya devredilebilmesine
bakılmaksızın, sözleşmede yer alan haklardan
ya da diğer
yasal haklardan kaynaklanması.
Kontrol
13. İşletmenin ilgili varlıktan
ortaya çıkan gelecekteki ekonomik yararları
kullanabilme ve başkalarının bu yararlara
erişimini kısıtlama gücü olması durumunda,
bu varlıktan ekonomik yarar sağlama gücü var
demektir. Bir işletmenin maddi olmayan duran
varlığın gelecekteki ekonomik yararlarını
kontrol etme kapasitesi, normal olarak, bir
hukuk mahkemesinde uygulanması zorlanabilen
yasal haklardan kaynaklanır. Yasal hakların
olmadığı durumlarda, söz konusu gücün
varlığını göstermek daha zordur. Ancak,
hakkın yasal yaptırım gücü, kontrol için
gerekli bir koşul değildir, çünkü işletme
gelecek ekonomik yararları başka bir şekilde
de kontrol edebilir.
14. Piyasa bilgisi ve teknik bilgi,
gelecekte ekonomik yararlar sağlayabilir.
Eğer, örneğin bilginin, telif hakkı,
sınırlayıcı bir ticari anlaşma (izin
verildiği yerlerde) ya
da çalışanların gizliliği korumaya ilişkin
yasal sorumlulukları gibi bazı yasal
haklarla korunuyor olması durumunda, işletme
söz konusu yararları kontrol altında tutar.
15. Bir işletme vasıflı çalışanlardan
oluşan bir ekibe sahip olabilir ve eğitim
yoluyla, gelecekte ekonomik yararlar
sağlayacak ek vasıfları tespit edebilir.
Ayrıca işletme, çalışanlarından,
yeteneklerini işletme yararına kullanmaya
devam etmelerini de bekleyebilir. Fakat bir
işletme, genellikle, maddi olmayan duran
varlık tanımına uyan vasıflı çalışanlarından
ve bunların eğitimlerinden kaynaklanan
gelecekteki ekonomik yararlar üzerinde
yetersiz bir kontrole sahiptir. Benzer bir
sebeple, kullanımı ve gelecekteki ekonomik
yararın elde edilmesi yasal haklar
tarafından korunmadıkça ve tanımın diğer
kısımlarına uymadıkça özel yönetimsel
ya da teknik
yeteneğin maddi olmayan duran varlık
tanımına uyması olası değildir.
16. Bir işletme, müşteri portföyüne
veya pazar payına sahip olabilir ve
müşterileri ile ilişki ve sadakat kurma
çabaları nedeniyle, müşterilerin işletme ile
ticari ilişkiye devam etmelerini
bekleyebilir. Ancak, müşteri ile olan
ilişkiyi veya müşterinin işletmeye olan
sadakatini koruyan yasal hakların
ya da kontrol
altında tutan diğer bazı yolların
bulunmaması durumunda; maddi olmayan duran
varlıkların tanımına uyan, işletmenin
müşteri ile olan ilişkileri ve bu tür
unsurlara (örneğin müşteri portföyü, pazar
payları, müşteri ilişkileri ve müşteri
sadakati) sadakatten meydana gelmesi
beklenilen gelecekteki ekonomik yararlar
üzerindeki kontrolü genellikle yetersizdir.
Müşteri ilişkilerinin korunmasına yönelik
yasal hakların bulunmaması durumunda, aynı
veya benzer sözleşmeli olmayan müşteri
ilişkilerinin (işletme birleşmesinin bir
parçası olması dışında) takas işlemleri,
işletmenin en azından müşteri ilişkilerinden
gelmesi beklenilen gelecekteki ekonomik
yararları kontrol altında tutabildiğine
ilişkin kanıt sağlar. Bu tür takas
işlemlerinin müşteri ilişkilerinin
ayrılabilir olmasına ilişkin de kanıt
sağlaması nedeniyle, söz konusu müşteri
ilişkileri de maddi olmayan duran varlık
tanımına girer.
Gelecekteki
ekonomik yararlar
17. Maddi olmayan duran varlıktan
beklenilen gelecekteki ekonomik yararlar;
ürün ve hizmet satışından sağlanan geliri,
maliyet tasarruflarını
ya da işletme tarafından varlıkların
kullanımından kaynaklanan diğer yararları
içerebilir. Örneğin, üretim sürecinde fikri
mülkiyet haklarının kullanımı gelecekteki
gelirleri arttırmak yerine gelecekteki
üretim maliyetlerini düşürebilir.
Muhasebeleştirme ve
ölçme
18. Bir kalemin maddi olmayan duran
varlık olarak muhasebeleştirilmesi için,
işletmenin söz konusu kalemin aşağıdaki
unsurları karşıladığını göstermesi gerekir:
(a) Maddi olmayan duran
varlık tanımı (bakınız: 8–17
nci
Paragraflar); ve
(b) Muhasebeleştirme
kriterlerini (bakınız: 21–23 üncü
Paragraflar).
Bu koşul, bir maddi olmayan
duran varlığın başlangıçta elde edilmesi
ya da işletme
içinde oluşturulması veya ekleme, değişiklik
veya bakımının yapılması ile ilgili olarak
daha sonra yüklenilen maliyetlere de
uygulanır.
19. Paragraf 25-32, ayrı olarak elde
edilen maddi olmayan duran varlıklara;
paragraf 33-43 ise, işletme birleşmesi
neticesinde elde edilen maddi olmayan duran
varlıklara muhasebeleştirme kriterlerinin
uygulanmasına ilişkindir. Paragraf 44,
devlet teşviki neticesinde elde edilen
maddi olmayan duran varlıkların ilk ölçümü;
Paragraf 45-47, maddi olmayan duran
varlıkların takas edilmesi işlemleri;
Paragraf 48-50 ise, işletme içi yaratılan
şerefiyenin dikkate alınması konularını ele
alır. Paragraf 51-67, işletme içi yaratılan
maddi olmayan duran varlıkların ilk
muhasebeleştirilme ve ölçülmesini ele alır.
20. Maddi olmayan duran varlığın
niteliği gereği, bir çok durumda, ilgili
varlığa herhangi bir ekleme veya bir
parçasında yenileme olmaz. Dolayısıyla, daha
sonraki harcamaların çoğu, maddi olmayan
duran varlığın tanımına ve bu Standarttaki
muhasebeleştirme kriterlerine uymaktan
ziyade, mevcut maddi olmayan duran
varlıklardan gelecekte beklenilen ekonomik
yararların korunmasına ilişkindir. Buna ek
olarak, daha sonraki harcamaları belirli bir
maddi olmayan duran varlıkla
ilişkilendirmek, bunları bütün bir iş
koluyla ilişkilendirmekten genel olarak daha
zordur. Bu sebeple, daha sonraki harcamalar
-elde edilen maddi olmayan duran varlığın
ilk muhasebeleştirilmesinden veya işletme
içinde yaratılan maddi olmayan duran
varlığın tamamlanmasından sonra oluşan
harcamalar- nadiren varlığın defter değerine
eklenerek muhasebeleştirilir. 63 üncü
Paragrafla tutarlı olarak, markalar, ticari
başlıklar, yayın hakları, müşteri listeleri
ve özünde bunlara benzer kalemler (haricen
elde edilmiş veya işletme içinde yaratılmış
olsun) için yapılan daha sonraki harcamalar,
oluştukları tarihte daima kâr veya zararda
muhasebeleştirilir. Bu durum anılan tür
harcamaların, faaliyeti bir bütün olarak
geliştirmek için yapılan harcamalardan ayırt
edilememesinden kaynaklanır.
21. Bir maddi olmayan duran varlık
sadece ve sadece:
(a) Varlıkla
ilişkilendirilen beklenilen gelecekteki
ekonomik yararların işletme için
gerçekleşmesinin muhtemel olması; ve
(b) Varlığın maliyetinin
güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi
durumunda,
muhasebeleştirilir.
22. Bir işletme, beklenilen
gelecekteki ekonomik yararların gerçekleşme
olasılığını; ilgili varlığın yararlı ömrü
boyunca mevcut olacak ekonomik koşullarla
ilgili yönetimin en iyi tahminini yansıtan
makul ve desteklenebilir varsayımları
kullanmak suretiyle değerlendirir.
23. Bir işletme, varlığın
kullanımıyla ilişkilendirilebilen
gelecekteki ekonomik faydaların kesinlik
derecesini, harici kanıtlara daha fazla
ağırlık vermek suretiyle, ilk
muhasebeleştirme tarihinde mevcut olan
kanıtları esas alarak yargıda bulunmak
suretiyle değerlendirir.
24. Bir maddi olmayan duran varlık
ilk muhasebeleştirilmesi sırasında maliyet
bedeliyle ölçülür.
Ayrı
olarak elde etme
25. Normalde, işletmenin bir maddi
olmayan duran varlığı ayrı olarak elde etmek
için ödemiş olduğu fiyat, varlıktan
beklenilen gelecekteki ekonomik yararların
işletme tarafından elde edilme olasılığı ile
ilgili işletmenin beklentilerini yansıtır.
Diğer bir deyişle, söz konusu ihtimalin
etkisi varlığın maliyetine yansıtılır. Bu
nedenle Paragraf 21(a)`daki
olasılıkla ilgili muhasebeleştirme kriteri,
ayrı olarak elde edilen maddi olmayan duran
varlıklar açısından her zaman için sağlanmış
kabul edilir.
26. Ek olarak, ayrı olarak elde
edilen bir maddi olmayan duran varlığın
maliyeti, genellikle güvenilir bir şekilde
ölçülebilir. Bu, özellikle, satın alma
bedelinin nakit veya diğer parasal
varlıklarla ödenmiş olması durumunda
geçerlidir.
27. Ayrı olarak elde edilen bir maddi
olmayan duran varlığın maliyeti
aşağıdakilerden oluşur:
(a) İthalat vergileri ve
iade edilmeleri mümkün olmayan satın alma
vergileri de dahil, ticari
iskontolar ve
indirimler düşüldükten sonraki satın alma
fiyatı; ve
(b) Varlığı amaçlanan
kullanımına hazır hale getirmeye yönelik,
doğrudan varlıkla ilişkilendirilebilen
herhangi bir maliyet.
28. Varlıkla doğrudan
ilişkilendirilebilen maliyetlere ilişkin
örneklere aşağıda yer verilmiştir:
(a) Doğrudan, varlığın
çalışabilir duruma getirilmesi sırasında
oluşan ("TMS 19 Çalışanlara Sağlanan
Faydalar" Standardında tanımlandığı gibi)
çalışanlara sağlanan fayda maliyetleri;
(b) Doğrudan, varlığın
çalışabilir duruma getirilmesi sırasında
oluşan mesleki ücretler; ve
(c) Varlığın düzgün
çalışıp çalışmadığının testine yönelik
maliyetler.
29. Bir maddi olmayan duran varlığın
maliyetinin bir parçası olmayan harcamalara
ilişkin örnekler aşağıdaki gibidir:
(a) Yeni bir ürün veya
hizmetin tanıtımına ilişkin maliyetler
(reklam ve promosyon maliyetleri dahil);
(b) Yeni bir yerde veya
yeni bir müşteri sınıfıyla iş yapma
maliyetleri (personel eğitim masrafları
dahil); ve
(c) Yönetim maliyetleri
ve diğer genel giderler.
30. Maliyetlerin, bir maddi olmayan
duran varlığın defter değerinde
muhasebeleştirilmesi işlemi, ilgili varlığın
yönetimce planlanan şekilde çalışabilir
duruma gelmesi durumunda biter. Bu nedenle,
bir maddi olmayan duran varlığın
kullanımında ya
da tekrar düzenlenmesi sırasında oluşan
maliyetler, söz konusu varlığın defter
değerine dahil edilmez. Örneğin, aşağıda yer
alan maliyetler maddi olmayan duran varlığın
defter değerine dahil edilmez:
(a) Yönetimce amaçlanan
şekilde işlev görebilecek nitelikteki bir
varlığın henüz kullanıma sokulması aşamasına
ilişkin maliyetler; ve
(b) İlgili varlığın
ürününe yönelik talepler oluşurken meydana
gelenler gibi, başlangıç faaliyete başlama
zararları.
31. Bir maddi olmayan duran varlığın
geliştirilmesi ile ilgili olan, ancak söz
konusu varlığın yönetimin amaçladığı şekilde
işlev görmesi açısından gereken koşullara
getirmek için gerekli olmayan bazı
çalışmalar yapılabilir. Bu ilave çalışmalar,
geliştirme faaliyetleri öncesinde veya söz
konusu faaliyetlerin gerçekleştirilmesi
sırasında oluşabilir. İlgili varlığın
yönetimin amaçladığı şekilde işlev görmesi
açısından gerekli koşullara getirilmesinde
bu tür ilave çalışmalara ihtiyaç
duyulmadığından, ilgili gelir ve giderler
derhal kâr veya zararda muhasebeleştirilir
ve kendi gelir ve gider sınıflarına dahil
edilir.
32. Maddi olmayan duran varlıkla
ilgili bir ödemenin normal kredi vadelerinin
ötesine ertelenmiş olması durumunda,
maliyeti peşin fiyatına eşdeğerdir. "TMS 23
Borçlanma Maliyetleri" Standardında izin
verilen aktifleştirme uygulamasına göre
aktifleştirilmedikçe, bu tutar ile toplam
ödemeler arasındaki fark, kredi süresi
boyunca faiz gideri olarak
muhasebeleştirilir.
İşletme
birleşmesinin bir parçası olarak elde etme
33. "TFRS 3 İşletme Birleşmeleri"
Standardına göre, bir maddi olmayan duran
varlığın işletme birleşmesi sırasında elde
edilmiş olması durumunda, maddi olmayan
duran varlığın maliyeti, elde edilme
tarihindeki gerçeğe uygun değeridir. Bir
maddi olmayan duran varlığın gerçeğe uygun
değeri, varlıktan beklenilen gelecekteki
ekonomik yararların işletme tarafından elde
edilme olasılığı ile ilgili piyasa
beklentilerini yansıtır. Başka bir deyişle,
ilgili olasılığın etkisi maddi olmayan duran
varlığın gerçeğe uygun değer ölçümüne
yansıtılır. Bu nedenle, Paragraf 21(a)’da
yer alan olasılığa ilişkin muhasebeleştirme
kriterinin, işletme birleşmelerinde elde
edilen maddi olmayan duran varlıklar
açısından daima sağlandığı kabul edilir.
34. Bu nedenle, bu Standart ve TFRS
3’e uygun olarak, işletme birleşmesinden
önce varlığın devralınan tarafından
muhasebeleştirilmiş olup olmamasına
bakılmaksızın, ilgili varlığın gerçeğe uygun
değerinin güvenilir bir şekilde
ölçülebilmesi durumunda devralan, birleşme
tarihinde, devralınanın maddi olmayan duran
varlığını şerefiyeden ayrı olarak
muhasebeleştirir. Bunun anlamı, eğer proje
maddi olmayan duran varlık tanımına uyuyorsa
ve gerçeğe uygun değeri güvenilir bir
şekilde ölçülebiliyorsa, devralanın
devralınanın devam eden araştırma ve
geliştirme projesini şerefiyeden ayrı olarak
bir varlık olarak muhasebeleştireceğidir.
Aşağıdaki durumlarda devralınanın devam eden
araştırma ve geliştirme projesi maddi
olmayan duran varlık tanımına uyar:
(a) Varlık tanımına
uyması; ve
(b) Belirlenebilir
olması, yani, ayrılabilir olması veya
sözleşmeden ya
da diğer yasal haklardan kaynaklanması.
İşletme
birleşmesinde elde edilen maddi olmayan
duran varlığın gerçeğe uygun değerinin
ölçümü
35. İşletme birleşmelerinde elde
edilen maddi olmayan duran varlıkların
gerçeğe uygun değeri normal koşullarda,
şerefiyeden ayrı olarak
muhasebeleştirilmesine yeter derecede
güvenilirlikle ölçülebilir. Bir maddi
olmayan duran varlığın gerçeğe uygun
değerini ölçmek için kullanılan tahminler
söz konusu olduğunda, farklı olasılığa sahip
bir dizi muhtemel sonuç bulunur; bu
belirsizlik, gerçeğe uygun değerin güvenle
ölçülemediğini göstermeyip, daha ziyade,
varlığın gerçeğe uygun değerinin
ölçülmesinde dikkate alınır. Bir işletme
birleşmesinde elde edilen maddi olmayan
duran varlığın sınırlı bir yararlı ömre
sahip olması durumunda, varlığın gerçeğe
uygun değerinin güvenle ölçülebileceğine
dair öngörü aksi ispat edilene kadar
geçerlidir.
36. Bir işletme birleşmesinde elde
edilen maddi olmayan duran varlık ancak
onunla ilgili bir maddi
ya da maddi olmayan duran varlıkla
beraber ayrılabilir. Örneğin; bir derginin
yayın hakkı ilgili abone veri tabanından
ayrı olarak satılamaz; veya, bir doğal
kaynak suyu markası belli bir kaynağa
bağlıdır ve kaynaktan bağımsız olarak
satılamaz. Böyle durumlarda, eğer gruptaki
varlıkların her birinin gerçeğe uygun değeri
ayrı olarak güvenilir bir şekilde
ölçülemiyorsa, devralan, varlık grubunu
şerefiyeden ayrı tek bir varlık olarak
muhasebeleştirir.
37. Aynı şekilde, ‘marka’ ve ‘marka
ismi’ terimleri genellikle ticari ve diğer
markalar için eş anlamlı olarak kullanılır.
Ancak ilki, bir ticari marka (veya hizmet
markası) ve onunla ilgili ticaret
ünvanı,
formüller, tarifler ve teknolojik deneyim
gibi tamamlayıcı bir varlık grubuna ilişkin
olarak kullanılan genel pazarlama
terimlerini ifade eder. Eğer tamamlayıcı
varlıkların her biri için ayrı olarak
gerçeğe uygun değerler güvenilir bir şekilde
ölçülemiyorsa, elde eden, markayı oluşturan
tamamlayıcı maddi olmayan duran varlık
grubunu tek bir varlık olarak
muhasebeleştirir. Tamamlayıcı varlıkların
her birinin gerçeğe uygun değerlerinin ayrı
olarak güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi
durumunda, devralan, her bir varlığın benzer
yararlı ömre sahip olması halinde, bunları
tek bir varlık olarak muhasebeleştirebilir.
38. Sadece, bir maddi olmayan duran
varlığın yasal veya diğer sözleşmeden doğan
haklardan kaynaklandığı ve aşağıdaki
durumlardan biri söz konusu olduğunda; bir
işletme birleşmesinde elde edilen maddi
olmayan duran varlığın gerçeğe uygun
değerinin güvenilir bir şekilde
ölçülebilmesi mümkün olamayabilir:
(a) Ayrılabilir
olmaması; veya
(b) Ayrılabilir olması,
fakat aynı veya benzer varlıklar için daha
önce gerçekleşmiş takas işlemlerinin tarih
kaydı ya da
kanıtı olmaması ya
da gerçeğe uygun değer tahmininin
ölçülemeyen değişkenlere bağlı olması.
39. Aktif bir piyasadaki kayıtlı
piyasa fiyatları, bir maddi olmayan duran
varlık için en güvenilir gerçeğe uygun değer
tahminini sağlar (bakınız: Paragraf 78).
Uygun piyasa fiyatı, genellikle, güncel
fiyat teklifidir. Güncel fiyat tekliflerinin
mevcut olmaması durumunda, işlem tarihi ile
varlığın gerçeğe uygun değerinin tahmin
edildiği tarih arasında ekonomik koşullarda
önemli bir değişiklik olmaması koşuluyla,
gerçeğe uygun değeri tahmin etmek için en
son benzeri işlemin fiyatı esas alınabilir.
40. Bir maddi olmayan duran varlığın
aktif bir piyasasının bulunmaması durumunda,
gerçeğe uygun değeri; işletmenin mevcut en
iyi bilgi esas alınarak, elde etme
tarihinde, bilinçli ve istekli taraflar
arasında piyasa koşullarında yapılan
muvazaasız bir işlemde ilgili varlık için
ödeyeceği tutardır. İşletme, söz konusu
tutarın belirlenmesinde, benzer varlıklar
için yakın zamanda yapılmış işlemlerin
sonuçlarını dikkate alır.
41. Düzenli olarak belirli maddi
olmayan duran varlıkların alım ve satımı ile
meşgul olan işletmeler, gerçeğe uygun
değerlerini dolaylı olarak tahmin etme
teknikleri geliştirmiş olabilir. Anılan
tekniklerin, gerçeğe uygun değeri tahmin
etmeyi amaçlamaları ve varlığın ait olduğu
endüstrideki güncel işlem ve uygulamaları
yansıtmakta olmaları durumunda, işletme
birleşmesinde elde edilen bir maddi olmayan
duran varlığın ilk ölçümü için
kullanılabilir. Uygun olması durumunda, bu
teknikler aşağıdakileri içerir:
(a) Varlığın kârlılığını
oluşturan göstergelere (gelir, pazar payları
ve faaliyet kârı gibi) veya piyasa
koşullarında yapılan muvazaasız bir işlemde
(isim hakkı yaklaşımının dışında kalmada
olduğu gibi) güncel piyasa işlemlerini
yansıtan çarpanların maddi olmayan duran
varlık için diğer bir gruba yetki
verilmesiyle elde edilebilen isim haklarına
uygulanması; veya
(b) Varlıktan beklenilen
gelecekteki net nakit akışlarının
iskonto
edilmesi.
Elde edilmiş devam
eden bir araştırma ve geliştirme projesi ile
ilgili daha sonraki harcamalar
42. Aşağıdaki araştırma ve geliştirme
harcamaları 54-62 nci
Paragraflara göre muhasebeleştirilir:
(a) Ayrı olarak
ya da bir
işletme birleşmesinde elde edilen ve maddi
olmayan duran varlık olarak
muhasebeleştirilen devam eden araştırma veya
geliştirme projesi ile ilgili; veya
(b) Projenin elde
edilmesinden sonra gerçekleşen.
43. 54-62 nci
Paragraflardaki koşulların uygulanması;
işletme birleşmesi sırasında veya ayrı
olarak elde edilen ve maddi olmayan duran
varlık olarak muhasebeleştirilen devam eden
araştırma veya geliştirme projesi ile ilgili
daha sonraki harcamaların, aşağıdaki gibi
muhasebeleştirileceği anlamına gelir:
(a) Araştırma harcaması
olması durumunda, gerçekleştiği zaman gider
olarak muhasebeleştirilir;
(b) 57
nci Paragrafta
yer alan maddi olmayan duran varlık olarak
muhasebeleştirilmek için gerekli kriterleri
sağlamayan bir geliştirme harcaması olması
durumunda, gerçekleştiği zaman gider olarak
muhasebeleştirilir; ve
(c) 57
nci Paragrafta
yer alan maddi olmayan duran varlık olarak
muhasebeleştirilmek için gerekli kriterleri
sağlayan bir geliştirme harcaması olması
durumunda, elde edilen devam eden araştırma
veya geliştirme projesinin defter değerine
eklenir.
Devlet
teşviği yoluyla
elde etme
44. Bazı durumlarda, bir maddi
olmayan duran varlık, devlet
teşviği yoluyla
ücretsiz olarak veya çok düşük bir bedelle
elde edilebilir. Bu durum, devletin bir
işletmeye havaalanı iniş hakları, radyo veya
televizyon istasyonu işletme lisansları,
ithalat lisansları veya kotalar
ya da diğer
sınırlı kaynaklara erişim hakları gibi maddi
olmayan duran varlıkları devrettiğinde veya
dağıttığında söz konusu olur. İşletme, "TMS
20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi
ve Devlet Yardımlarının Açıklanması"
Standardı uyarınca, başlangıçta, hem maddi
olmayan duran varlığı hem de ilgili
teşviği gerçeğe
uygun değerinden muhasebeleştirmeyi
seçebilir. İşletmenin, ilgili varlığı
gerçeğe uygun değerinden muhasebeleştirmeyi
seçmemiş olması durumunda, başlangıçta
anılan varlık, amaçlanan kullanımına hazır
hale getirilmesi ile doğrudan ilişkili
giderler nominal tutarına ilave edilmek
suretiyle (TMS 20’nin izin verdiği diğer bir
uygulama) muhasebeleştirilir.
Varlıkların takası
45. Bir veya birden fazla maddi
olmayan duran varlık, parasal olmayan varlık
ya da varlıklar,
veya parasal ve parasal olmayan varlıkların
bir bileşimi karşılığında elde edilmiş
olabilir. İzleyen bölümde, parasal olmayan
bir varlığın diğerine karşılık takasına
değinilmekle beraber, söz konusu bölüm bir
önceki cümlede bahsi geçen tüm takaslar için
de uygulanır. Bu kapsamdaki bir maddi
olmayan duran varlığın maliyeti, (a) takas
işlemi ticari işlem niteliğinden yoksun
olmadıkça veya (b) elde edilen varlığın veya
vazgeçilen varlığın gerçeğe uygun değerinin
güvenilebilir bir şekilde ölçülebilmesi
mümkün oldukça, gerçeğe uygun değerinden
ölçülür. İşletme, vazgeçmiş olduğu varlığı
derhal bilanço dışı bırakamıyor olsa dahi,
elde edilen varlık bu şekilde ölçülür. Elde
edilen varlığın gerçeğe uygun değerinden
ölçülmemiş olması durumunda, maliyeti,
bırakılan varlığın defter değeridir.
46. Bir işletme, herhangi bir takas
işleminin ticari bir özü olup olmadığını,
işlem sonucunda gelecekteki nakit
akışlarının ne kadar değişeceğini
gözönünde
bulundurarak belirler. Bir takas işleminin
aşağıdaki koşullar mevcut olması durumunda
ticari bir özü var demektir:
(a) Elde edilen varlığın
nakit akışlarının yapısı (örneğin risk,
zamanlama ve tutar) transfer edilen varlığın
nakit akışlarının yapısından farklıysa; veya
(b) İşletmenin işlemden
etkilenen faaliyetlerinin bir kısmının
işletmeye özgü değeri takas sonucunda
değişiyorsa; ve
(c) (a) ve (b)
arasındaki fark, takas edilen varlıkların
gerçeğe uygun değerlerine göre nispeten
önemliyse.
Bir takas işleminin ticari bir
öze sahip olup olmadığını belirlemek için,
işletmenin işlemden etkilenen faaliyet
kısmının işletmeye özgü değeri, vergi
sonrası nakit akışları yansıtmalıdır. Bu
analizlerin sonuçları, işletmenin ayrıntılı
hesaplamalar yapmasını gerektirmeyecek
şekilde açık olabilir.
47. Paragraf 21 (b)’de belirtildiği
üzere, bir maddi olmayan duran varlığın
muhasebeleştirilmesi koşullarından biri,
varlığın maliyetinin güvenilir olarak
ölçülebilmesidir. Karşılaştırılabilir piyasa
işlemleri bulunmayan bir maddi olmayan duran
varlık için gerçeğe uygun değer; (a)
mantıklı gerçeğe uygun değer tahminlerindeki
değişkenliğin ilgili varlık için önemli
olmaması, (b) muhtelif tahminlerin
gerçekleşebilirliği makul bir şekilde
değerlendirilip gerçeğe uygun değerin
tahmininde kullanılabilmesi durumlarında
güvenilir bir şekilde ölçülebilir. Bir
işletmenin, alınan ya
da vazgeçilen varlığın gerçeğe uygun
değerini güvenilir bir şekilde
belirleyememesi durumunda, alınan varlığın
gerçeğe uygun değeri daha açık bir biçimde
ortada olmadıkça, vazgeçilen varlığın
gerçeğe uygun değeri alınan varlığın
maliyetini ölçmede kullanılır.
İşletme içi
yaratılan şerefiye
48. İşletme içi yaratılan şerefiye,
varlık olarak muhasebeleştirilmez.
49. Bazı durumlarda, gelecekte
ekonomik yararlar sağlamak amacıyla
harcamalar yapılır, ancak yapılan söz konusu
harcamalar, bu Standarttaki muhasebeleştirme
kriterlerini sağlayan bir maddi olmayan
duran varlığın yaratılması sonucunu vermez.
Bu tür harcamalar, çoğu kez işletme içi
yaratılan şerefiyeye katkıda bulunur.
İşletme içi yaratılan şerefiye, güvenilir
bir şekilde maliyetten ölçülebilen, işletme
tarafından kontrol edilen tanımlanabilir bir
kaynak olmadığından, (yani ne ayrılabilir
bir durumdadır ne de sözleşme veya diğer
yasal haklardan kaynaklanmaktadır) bir
varlık olarak muhasebeleştirilmez.
50. Bir işletmenin piyasa değeri ile
herhangi bir zamanda belirlenebilir net
varlıklarının defter değeri arasındaki fark,
işletmenin değerini etkileyen bir dizi
etkenden kaynaklanabilir. Ancak bu farklar,
işletmenin kontrolündeki maddi olmayan duran
varlıkların maliyetini temsil etmez.
İşletme içi
yaratılan maddi olmayan duran varlıklar
51. Bazen, işletme içi yaratılan bir
maddi olmayan duran varlığın
muhasebeleştirilebilir nitelikte olup
olmadığının değerlendirmesi, aşağıdaki
durumlarda yaşanan problemler nedeniyle
zordur:
(a) Beklenilen
gelecekteki ekonomik yararları sağlayacak
belirlenebilir bir varlığın olup olmadığının
ve ne zaman olduğunun tespiti; ve
(b) Varlığın maliyetinin
güvenilir bir şekilde belirlenmesi. Bazı
durumlarda, bir maddi olmayan duran varlığı
işletme içinde yaratmanın maliyeti, işletme
içi yaratılan şerefiyenin bakım veya
geliştirme maliyetinden veya günlük
operasyonların yürütülme maliyetinden ayırt
edilemeyebilir.
Bu nedenle, işletme, bir maddi
olmayan duran varlığın muhasebeleştirilmesi
ve ilk ölçümü için gerekli genel koşullara
uymanın yanı sıra, işletme içi yaratılan tüm
maddi olmayan duran varlıklar için 52-67
nci
Paragraflardaki gereklilik ve önerileri
dikkate alır.
52. İşletme içi yaratılan bir maddi
olmayan duran varlığın
muhasebeleştirilebilmesi için gerekli
kriterleri sağlayıp sağlamadığının
değerlendirilmesinde, işletme ilgili
varlığın oluşumunu şu safhalara
ayırır:
(a) Araştırma safhası;
ve
(b) Geliştirme safhası.
‘Araştırma’ ve ‘geliştirme’
terimleri tanımlanmış olmalarına rağmen,
‘araştırma safhası’ ve ‘geliştirme safhası’
terimleri bu Standart açısından daha geniş
bir anlam taşır.
53. Bir işletmenin, bir maddi olmayan
duran varlık yaratılmasına ilişkin işletme
içi bir projenin araştırma safhasını
geliştirme safhasından ayırt edememesi
durumunda, söz konusu projeye ilişkin
harcamaları sadece araştırma safhasında
yapılmış gibi dikkate alınır.
Araştırma safhası
54. Araştırmadan (veya işletme içi
bir projenin araştırma safhasından)
kaynaklanan herhangi bir maddi olmayan duran
varlık muhasebeleştirilmez. Araştırma (veya
işletme içi bir projenin araştırma safhası)
harcamaları gerçekleştiğinde gider olarak
muhasebeleştirilir.
55. İşletme içi bir projenin
araştırma safhasında, işletmenin gelecekte
ekonomik yararlar sağlayacak bir maddi
olmayan duran varlığın mevcudiyetini
göstermesi mümkün değildir. Bu nedenle, bu
harcamalar gerçekleştiklerinde gider olarak
muhasebeleştirilir.
56. Araştırma faaliyetleri ile ilgili
örnekler şunlardır:
(a) Yeni bilgi elde
edilmesine yönelik faaliyetler;
(b) Araştırma bulguları
ve diğer bilgilerin uygulanmasına yönelik
olarak değerlendirme ve nihai seçim
araştırması;
(c) Malzeme, aygıt,
ürün, süreç, sistem veya hizmetler için
alternatif araştırması; ve
(d) Yeni veya
geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, süreç,
sistem veya hizmetlerin olası
alternatiflerinin oluşturulması,
tasarlanması, değerlendirilmesi ve nihai
seçimi.
Geliştirme safhası
57. Sadece ve sadece, aşağıdaki
koşulların tamamının varlığı halinde,
geliştirmeden (veya işletme bünyesinde
yürütülen bir projenin geliştirme
safhasından) kaynaklanan maddi olmayan duran
varlıklar muhasebeleştirilir:
(a) Maddi olmayan duran
varlığın kullanıma veya satışa hazır hale
gelebilmesi için tamamlanmasının teknik
olarak mümkün olması.
(b) İşletmenin maddi
olmayan duran varlığı tamamlama ve bu
varlığı kullanma veya satma niyetinin
bulunması.
(c) Maddi olmayan duran
varlığı kullanma veya satma imkanının
bulunması.
(d) Maddi olmayan duran
varlığın muhtemel gelecek ekonomik faydayı
nasıl sağlayacağının belirli olması. Ayrıca,
maddi olmayan duran varlığın ürününün veya
kendisinin bir piyasasının olması
ya da işletme
bünyesinde kullanılacak olması durumunda
buna elverişli olması.
(e) Geliştirme safhasını
tamamlamak ve maddi olmayan duran varlığı
kullanmak veya satmak için yeterli teknik,
mali ve diğer kaynakların mevcut olması.
(f) Geliştirme sürecinde
maddi olmayan duran varlıkla ilgili yapılan
harcamaların güvenilir bir biçimde
ölçülebilir olması.
58. İşletme içi yaratılan bir
projenin geliştirme safhasında, bazı
durumlarda işletme, bir maddi olmayan duran
varlığı tespit edebilir ve ilgili varlığın
gelecekte muhtemel ekonomik yararlar
yaratacağını gösterebilir. Bunun sebebi,
geliştirme safhasının araştırma safhasından
daha ileri bir safha olmasıdır.
59. Geliştirme faaliyetleri ile
ilgili örnekler şunlardır:
(a) Üretim ve kullanım
öncesi prototip ve modellerin tasarımı,
yapımı ve test edilmesi;
(b) Yeni teknoloji
içeren alet, model ve kalıpların tasarımı;
(c) Ticari üretim
açısından ekonomik olmayan bir ölçekteki
pilot tesisin tasarlanması, inşası ve
çalıştırılması; ve
(d) Yeni veya
geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, süreç,
sistem veya hizmetler için karar verilmiş
bir alternatifin tasarımı, inşası ve
denenmesi.
60. İşletme, bir maddi olmayan duran
varlığın gelecekteki muhtemel ekonomik
yararları nasıl sağlayacağını göstermek
için, ilgili varlıktan gelecekte elde
edilecek ekonomik yararları "TMS 36
Varlıklarda Değer Düşüklüğü" Standardında
yer alan ilkeleri kullanarak değerlendirir.
Varlığın, sadece diğer varlıklarla beraber
ekonomik yarar getirecek olması durumunda,
işletme, TMS 36’da yer alan nakit yaratan
birimler kavramını uygular.
61. Bir maddi olmayan duran varlığın
tamamlanması, kullanılması ve ilgili
varlıktan fayda sağlanması için gerekli
kaynakların mevcudiyeti; örneğin, ihtiyaç
duyulan teknik,
finansal ve diğer kaynaklar ile bu
kaynakların işletme tarafından
sağlanabileceğini belirten bir iş planı
aracılığıyla gösterilebilir. Bazı durumlarda
işletme, dış finansmanın varlığını, borç
verenin planı finanse etme isteğiyle
kanıtlayabilir.
62. Bir işletmenin maliyet sistemleri
çoğu kez, telif hakları veya lisansların
güvence altına alınması veya bilgisayar
yazılımlarının geliştirilmesi için yapılan
maaş ve diğer harcamalarda olduğu gibi,
işletme içinde bir maddi olmayan duran
varlık yaratmanın maliyetlerini güvenilir
bir şekilde ölçebilir.
63. İşletme içi yaratılan markalar,
ticari başlıklar, yayın hakları, müşteri
listeleri ve benzer nitelikteki kalemler,
maddi olmayan duran varlık olarak
muhasebeleştirilmez.
64. İşletme içi yaratılan markalar,
ticari başlıklar, yayın hakları, müşteri
listeleri ve benzer nitelikteki kalemlerle
ilgili harcamalar, işin bir bütün olarak
geliştirilmesine ilişkin maliyetlerden ayırt
edilemez. Bu nedenle, anılan kalemler maddi
olmayan duran varlık olarak
muhasebeleştirilmez.
İşletme içi
yaratılan maddi olmayan duran varlık
maliyeti
65. 24 üncü Paragrafa göre işletme
içi yaratılan bir maddi olmayan duran
varlığın maliyeti, ilgili varlığın 21, 22 ve
57 nci
Paragraflardaki muhasebeleştirilme
kriterlerini ilk defa sağladığı tarihten
itibaren yapılan harcamaların toplamıdır. 71
inci Paragraf, daha önceki dönemlerde gider
olarak muhasebeleştirilen harcamaların
tekrar muhasebeleştirilmesine izin vermez.
66. İşletme içi yaratılan maddi
olmayan duran varlığın maliyeti, yönetim
tarafından amaçlanan şekilde çalışabilmesi
için ilgili varlığın yaratılması, üretilmesi
ve hazırlanmasında gerekli olan ve varlıkla
doğrudan ilişkilendirilebilen maliyetlerin
tümünü içerir. Varlıkla doğrudan
ilişkilendirilebilen maliyetlere ilişkin
örnekler aşağıdaki gibidir:
(a) Maddi olmayan duran
varlığın oluşturulmasında kullanılan veya
tüketilen malzeme ve hizmet maliyetleri;
(b) Maddi olmayan duran
varlığın oluşturulmasından kaynaklanan
çalışanlara sağlanan faydalara ilişkin
maliyetler ("TMS 19 Çalışanlara Sağlanan
Faydalar" Standardında belirtildiği
biçimde);
(c) Yasal hakkın
tesciline yönelik ödemeler; ve
(d) Maddi olmayan duran
varlığın oluşturulmasında kullanılan patent
ve lisansların itfa payları.
"TMS 23 Borçlanma Maliyetleri"
Standardı, faizin, işletme içi yaratılan bir
maddi olmayan duran varlığın maliyetinin bir
unsuru olarak muhasebeleştirilmesine ilişkin
kriterleri belirlemiştir.
67. Aşağıda belirtilenler işletme içi
yaratılan maddi olmayan duran varlık
maliyetinin bir parçası değildir:
(a) Varlığın kullanıma
hazır hale getirilmesi ile doğrudan ilgili
olmayan satış ve yönetim giderleri ile diğer
genel giderler;
(b) Varlığın amaçlanan
performansına ulaşmasından önce meydana
gelen verimsizlikler ve ilk faaliyet
zararları; ve
(c) Varlığın kullanımı
| 
