Maliye Bakanlığından
Gelir Vergisi Genel Tebliği
Seri No: 263
R.G. 08.03.2007/26456
Bu Tebliğde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun
Geçici 67 inci maddesi kapsamındaki gelirlerin
ihtiyari beyanı ile tevkif edilen vergilerin
mahsup ve iade işlemleri, özel amaçlı araçlardan
(ADR, GDR, DR) elde edilen gelirlerin
vergilendirilmesi ve diğer hususlara ilişkin
açıklamalara yer verilmektedir.
1- İhtiyari Beyan
Geçici 67 nci
maddenin (7) ve (11) numaralı fıkralarında,
tevkifata tabi tutulan kazançlar için gerçek
kişilerce yıllık veya münferit beyanname
verilmeyeceği ancak, dar mükellefler de dahil
olmak üzere, Geçici 67 nci madde kapsamında
tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya münferit
beyanname ile beyan edilmeyeceği belirtilen
menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
araçlarının elden çıkarılmasından doğan
kazançlar için takvim yılı itibarıyla ihtiyari
olarak yıllık beyanname verilebileceği
belirtilmiş olup, (7) ve (11) numaralı fıkralar
aşağıda yer almaktadır.
“7)
(1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri
uyarınca tevkifata tâbi tutulan kazançlar için
gerçek kişilerce yıllık veya münferit beyanname
verilmez. Diğer gelirler dolayısıyla verilecek
yıllık beyannameye bu gelirler dahil edilmez.
Söz konusu fıkra hükümleri uyarınca tevkifata
tabi tutulsun tutulmasın dar mükellef gerçek
kişi veya kurumlarca Hazine tarafından yurt
dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden
sağlanan kazanç ve iratlar için münferit veya
özel beyanname verilmez.
Ticarî faaliyet
kapsamında elde edilen gelirler ticarî kazanç
hükümleri çerçevesinde kazancın tespitinde
dikkate alınır ve tevkif suretiyle ödenmiş olan
vergiler, 94 üncü madde kapsamında tevkif edilen
vergilerin tâbi olduğu hükümler çerçevesinde
tevkifata tâbi kazançların beyan edildiği
beyannamelerde hesaplanan vergiden mahsup
edilir. Şu kadar ki, (2) ve (3) numaralı
fıkralar kapsamında tevkif suretiyle ödenen
verginin, işlemden doğan kazancın tâbi olduğu
tevkifat oranı ile çarpımı sonucu bulunacak
tutarı aşan kısmı yıllık beyannamede hesaplanan
vergiden mahsup edilmez.
11) Dar
mükellefler de dahil olmak üzere, bu madde
kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya
münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği
belirtilen menkul kıymet ve diğer sermaye
piyasası araçlarının elden çıkarılmasından doğan
kazançları için takvim yılı itibarıyla yıllık
beyanname verilebilir. Beyan edilen gelirden,
aynı türden menkul kıymetler için yıl içinde
oluşan zararların tamamı mahsup edilebilir.
Beyan edilen gelir üzerinden % 15
(2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararına göre 23/07/2006
tarihinden geçerli olmak üzere % 10)
oranında vergi hesaplanır. Hesaplanan vergiden
yıl içinde tevkif edilen vergiler mahsup
edilir, mahsup edilemeyen tutar genel hükümler
çerçevesinde red ve iade edilir. Şu kadar ki,
mahsup edilemeyen zararlar izleyen takvim
yıllarına devredilemez.”
Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi
tutulan ve yıllık veya münferit beyanname ile
beyan edilmeyeceği belirtilen menkul kıymet ve
diğer sermaye piyasası araçlarının elden
çıkarılmasından doğan kazançlar için
sadece
tam veya dar mükellef gerçek kişiler tarafından
takvim yılı itibarıyla ihtiyari olarak yıllık
beyanname verilebilecektir.
Geçici 67 nci maddenin 7
nci fıkrasında
gerçek kişilerce
yıllık veya münferit beyanname verilmeyeceği, 11
nci fıkrasında ise geçici 67 nci madde
kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya
münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği
belirtilen kazançlar için ihtiyari beyanın
mümkün olabileceği belirtildiğinden sadece 7 nci
fıkra çerçevesinde yıllık beyanname vermesi
engellenen tam mükellef gerçek kişilerle,
münferit beyanname vermesi engellenen dar
mükellef gerçek kişilerin ihtiyari beyanname
vermesi mümkün bulunmaktadır.
Söz konusu beyan, sadece Geçici 67 nci madde
kapsamındaki menkul kıymet ve diğer sermaye
piyasası araçlarının elden çıkarılmasına ilişkin
olup, faiz ve itfa gelirlerinin beyanı söz
konusu değildir. Alım-satım işlemlerine ilişkin
olarak beyan edilecek kazançlardan, aynı
türden menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
araçlarına ilişkin olması şartıyla yıl içinde
oluşan zararların tamamı mahsup edilebilecektir.
Vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerinin
alım-satıma konu edilmesi durumunda sadece alım
satımdan elde edilen kazanç veya oluşan zarar,
diğer sermaye piyasası araçları kategorisi
altında ihtiyari beyana konu edilebilecektir.
İhtiyari beyan,
bu Tebliğ ekinde yer alan “G.V.K. Geçici 67/11
inci Maddesine Göre İhtiyari Beyanda Bulunan
Mükellefler İçin Yıllık Gelir Vergisi
Beyannamesi” ile yapılacağı gibi internet
ortamında da yapılabilecektir.
Söz konusu beyannamenin;
- “Tablo-1
Mükellefin Kimlik ve Adres Bilgileri” bölümünde,
mükellefe ait kimlik ve adres bilgileri
doldurulacaktır.
- “Tablo-2 Alım-Satım
Kazançlarına İlişkin Bildirim” bölümünde, aynı
tür menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
araçları için yapılan sınıflandırma dikkate
alınarak, alım-satımdan doğan kar ve zararlar,
beyannamenin dışında kendi içinde konsolide
edilerek bulunan kar/zarar tutarı beyannamenin
20-24 numaralarında yer alan ilgili satırlara
aktarılacaktır. Aynı tür menkul kıymetlerin ve
diğer sermaye piyasası araçlarının
sınıflandırılmasında ve kar/zarar mahsubunun
yapılmasında, 257
ve 258
seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğlerinde
yapılan açıklamalar dikkate alınacaktır.
- İhtiyari beyanda
uygulanacak olan
vergi oranı, Geçici 67 nci maddenin (11)
numaralı fıkrasında %15 olarak belirlenmiş olup,
söz konusu oran 22/07/2006 tarih ve 2006/10731
sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 23/07/2006
tarihinden geçerli olmak üzere % 10’a
indirilmiştir. Buna göre, 2006 yılına ilişkin
olarak verilecek beyannamede; beyan edilen gelir
üzerinden kıst dönemler de dikkate alınmak
suretiyle vergi hesaplanacak ve bulunan toplam
tutar beyannamenin 27 numaralı “Hesaplanan Gelir
Vergisi” satırına aktarılacaktır. Bu konuya
ilişkin ayrıntılı açıklamalara 258 seri numaralı
Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “2.5- İhtiyari
Beyanda Uygulanacak Vergi Oranı” başlıklı
bölümünde yer verilmiştir.
- Beyannameye
dahil edilen menkul kıymet alım-satımından doğan
kar/zarara ilişkin tevkif suretiyle ödenmiş
vergiler, beyannamenin 28 numaralı “Yıl İçinde
Tevkif Edilen Vergiler” satırına aktarılarak
mahsup edilecektir.
İhtiyari beyan,
tam mükelleflerce ikametgahlarının bulunduğu yer
vergi dairesine, öteden beri mükellef olanlar
için ise bağlı oldukları vergi dairesine
yapılacaktır.
Dar mükellef
gerçek kişiler ise ihtiyari beyanlarını İstanbul
Vergi Dairesi Başkanlığı Boğaziçi Vergi Dairesi
Müdürlüğü’ne yapacaklardır.
“G.V.K. Geçici 67/11 inci
Maddesine Göre İhtiyari Beyanda Bulunan
Mükellefler İçin Yıllık Gelir Vergisi
Beyannamesi”,
Gelir Vergisi
Kanununun 92 nci maddesinde belirtilen süre
içerisinde ilgili vergi dairesine verilecektir.
Mahsup sonucu ödenmesi
gereken bir vergi olması halinde; bu tutar, aynı
Kanunun 117 nci maddesi gereğince, Mart ve
Temmuz aylarında olmak üzere iki eşit taksitte
ödenecek, iadesi gereken bir tutarın kalması
halinde ise bu tutarın iadesi 252 seri numaralı
Gelir Vergisi Genel Tebliğinde
belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde
yapılacaktır.
Beyan yoluyla mahsup edilemeyen zararların,
başka gelir unsurlarındaki kazanca mahsubu
yapılamayacağı gibi ertesi yıllara devredilmesi
de söz konusu değildir.
Örnek:
Bay (A)’nın, 2006 yılında (X) Bankası
aracılığıyla yapmış olduğu menkul kıymet
alım-satımına ilişkin bilgiler aşağıdaki
gibidir.
(YTL)
|
Tarih |
Menkul Kıymet Türü |
Kar/Zarar |
Tevkifat Matrahı |
Tevkifat Oranı (%) |
Vergi |
|
Şubat 2006 |
Hisse Senedi |
180 |
180 |
15 |
27 |
|
Mart 2006 |
Tahvil |
120 |
120 |
15 |
18 |
|
Nisan 2006 |
Hisse Senedi |
-150 |
- |
- |
- |
|
Mayıs 2006 |
Tahvil |
50 |
50 |
15 |
7,5 |
|
Ağustos 2006 |
Hisse Senedi |
-150 |
- |
- |
- |
|
Eylül 2006 |
Tahvil |
200 |
200 |
10 |
20 |
|
Ekim 2006 |
Hisse Senedi |
-110 |
- |
- |
- |
|
Kasım 2006 |
Tahvil |
-150 |
- |
- |
- |
Bu durumda Bay (A)’nın ihtiyari beyanında yer
alacak tutarlara ilişkin hesaplama aşağıdaki
gibi olacaktır.
(YTL)
|
Menkul Kıymet Türü |
Kar/Zarar |
Beyan Edilen Gelir |
Vergi Oranı (%) |
Hesaplanan Vergi |
Toplam |
Yıl İçinde Tevkif Edilen Vergi |
İade Tutarı |
|
Tahvil |
220 |
170 |
15 |
25,5 |
30,5 |
45,5 |
15 |
|
50 |
10 |
5 |
|
Hisse Senedi |
-230 |
0 |
- |
- |
- |
27 |
27 |
Bay (A)’nın “G.V.K.
Geçici 67/11 inci Maddesine Göre İhtiyari
Beyanda Bulunan Mükellefler İçin Yıllık Gelir
Vergisi Beyannamesi” nin Tablo-2 ve Tablo-3
bölümleri aşağıdaki şekilde doldurulacaktır.
(YTL)
|
TABLO-2 ALIM-SATIM
KAZANÇLARINA İLİŞKİN BİLDİRİM |
|
|
MENKUL KIYMET TÜRÜ |
KAR |
ZARAR |
TEVKİF EDİLEN VERGİ |
|
20 |
Sabit Getirili Menkul Kıymetler
|
220 |
|
45,5 |
|
21 |
Değişken Getirili Menkul Kıymetler
|
|
-230 |
27 |
|
22 |
Diğer Sermaye Piyasası Araçları |
|
|
|
|
23 |
Yatırım Fonları Katılma Belgeleri |
|
|
|
|
24 |
|
|
|
|
|
25 |
Toplam |
a |
220 |
b |
-230 |
c |
72,5 |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
(YTL)
|
TABLO-3
VERGİ
BİLDİRİMİ |
|
26 |
Vergiye Tabi Gelir (25 a) |
|
220 |
|
27 |
Hesaplanan Gelir Vergisi |
|
30,5 |
|
28 |
Yıl İçinde Tevkif Edilen Vergiler (25 c) |
72,5 |
|
|
29 |
Ödenmesi Gereken Gelir Vergisi (27-28) |
|
- |
|
30 |
İadesi Gereken Gelir Vergisi (28-27) |
42 |
|
|
31 |
Damga Vergisi |
|
|
2- Dar Mükellef Gerçek Kişi ve Kurumların Özel
Amaçlı Araçlardan (ADR, GDR, DR) Elde Ettikleri
Kazançların Vergilendirilmesi
257 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğinde
menkul kıymetlerin, mülkiyetin şekil
değiştirerek devri sonucunu doğuran, ADR, GDR ya
da DR gibi uluslararası piyasalarda işlem görmek
üzere ihraç edilmiş özel amaç araçları (depo
sertifikası) haline getirilmesi durumunda, bu
sertifikalardan elde edilen gelirlerin
vergilendirilmesine ilişkin açıklamalara yer
verilmiştir.
01/01/2006 tarihinden sonra iktisap edilmiş depo
sertifikalarının (ADR-GDR-DR) iptal edilerek
karşılığı menkul kıymetlerin alımı şeklinde dar
mükellef yatırımcılarca (gerçek kişi/kurum)
elden çıkarılması sonucu elde edilen kazançların
vergilendirilmesi Geçici 67 nci madde hükümleri
çerçevesinde yapılacak olup, iptal işleminin
07/07/2006 tarihinden önce yapılması durumunda
(ilgili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları
ile 257 ve 258 seri numaralı Gelir Vergisi Genel
Tebliğleri göz önünde bulundurularak) % 15, bu
tarihten itibaren yapılması halinde ise % 0
oranında tevkifat uygulanacaktır.
Söz konusu sertifikaların 01/01/2006 tarihinden
önce mi yoksa sonra mı iktisap edildiğinin
tespitinde, dönüşüm talebinde bulunan yabancı
yatırımcının (gerçek kişi/kurum) yazılı beyanı
esas alınacaktır.
Örnek:
Yabancı yatırımcı
Bay (A)’nın (X) Bankası aracılığıyla yapmış
olduğu ADR-GDR-DR işlemlerine ilişkin bilgiler
aşağıdaki gibidir.
|
Hisse senedinden (ADR-GDR-DR)’a
dönüşüm tarihi |
(ADR-GDR-DR)’ın
iktisap tarihi |
(ADR-GDR-DR)’dan
hisse senedine dönüşüm tarihi |
Tevkifat Oranı |
|
01/01/2006’dan sonra |
01/01/2006’dan sonra |
01/01/2006-07/07/2006 arası |
% 15 |
|
01/01/2006’dan sonra |
01/01/2006’dan sonra |
07/07/2006 tarihinden sonra |
% 0 |
|
01/01/2006’dan önce |
01/01/2006’dan sonra |
01/01/2006-07/07/2006 arası |
% 15 |
|
01/01/2006’dan önce |
01/01/2006’dan sonra |
07/07/2006 tarihinden sonra |
% 0 |
Bay (A)’nın,
01/01/2006 tarihinden sonra iktisap edip,
dönüşümü 07/07/2006 tarihinden önce olan (ADR-GDR-DR)’lara
ilişkin elde ettiği gelirle ilgili olarak % 15
oranında vergi tevkifatı yapılacaktır.
Bay (A)’ nın, 01/01/2006 tarihinden sonra
iktisap edip, dönüşümü 07/07/2006 tarihinden
sonra (bu tarih dahil) olan (ADR-GDR-DR)’lara
ilişkin elde ettiği gelirle ilgili olarak ise %
0 oranında vergi tevkifatı yapılacaktır.
(ADR-GDR-DR)’a dönüşümü 01/01/2006 tarihinden
önceki bir tarih olup, 01/01/2006 tarihinden
sonra iktisap edilen söz konusu menkul
kıymetlerle ilgili olarak dönüşümün 07/07/2006
tarihinden önceki bir tarihte olması halinde %
15, 07/07/2006 tarihinden sonra (bu tarih dahil)
olması durumunda ise % 0 oranında tevkifat
uygulanacaktır.
01/01/2006 tarihinden önce iktisap edilmiş depo
sertifikalarının (ADR/GDR/DR) iptal edilerek
karşılığı menkul kıymetlerin alımı şeklinde dar
mükellef yatırımcılarca 01/01/2006 tarihinden
sonra (gerçek kişi/kurum) elden çıkarılması
sonucu elde edilen kazançlar, Geçici 67 nci
madde kapsamında olmayıp, söz konusu gelirlerin
vergilendirilmesi 31/12/2005 tarihinde geçerli
olan vergi mevzuatına göre yapılacaktır.
Bu çerçevede, dar mükellef gerçek kişilerce elde
edilen söz konusu gelirin Gelir Vergisi
Kanununun 101 inci maddesi hükmü gereğince
münferit beyanname ile beyanı gerekmektedir. Dar
mükellef kurumların ise söz konusu gelirlerini
özel beyanname ile beyan edecekleri tabiidir.
Dar mükellef yatırımcılarca (gerçek kişi/kurum)
beyan edilecek gelir, söz konusu depo
sertifikasının elde tutulma süresince oluşan
değer artış kazancı kadar olacaktır.
01/01/2006 tarihinden önce iktisap edilmiş depo
sertifikalarının iptali sonucu elden çıkarılması
karşılığı elde edilen kazançların
vergilendirilmesinde, sertifikanın çıkarılmasına
aracılık eden kurumların veya sertifikaya konu
menkul kıymetleri saklayan kurumların, söz
konusu sertifikaların yurtdışındaki dolaşımını
ve bu süreçte ortaya çıkan değer artışını takip
etmeleri mümkün olmadığından, Gelir Vergisi
Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri
çerçevesinde tarhiyata muhatap tutulmaları söz
konusu değildir.
01/01/2006 tarihinden önce iktisap edilmiş olan
depo sertifikaları ile ilgili olarak tam
mükelleflerce elde edilen gelirlerin yıllık
gelir vergisi beyannamesi ile beyan edileceği
tabiidir.
3- Diğer Hususlar
Dar mükellef gerçek kişi ve kurumların, finansal
araçlardan Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve
iratlara 07/07/2006 tarihinden itibaren
uygulanacak % 0’ lık tevkifat oranından
faydalanabilmeleri için ibraz etmeleri gereken
belgelere ilişkin açıklamalar 258 seri numaralı
Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmış olup,
01/01/2007 tarihine kadar uygulanmak üzere, dar
mükellef kurumların kendi ülkelerinde geçerli
kuruluş belgesinin Türkiye’nin o ülkede bulunan
temsilciliğince onaylı Türkçe bir örneğinin veya
yabancı dilde onaylı kuruluş belgesinin tercüme
bürolarınca tercüme edilmiş Türkçe bir örneğinin
ibraz edilmesinin yeterli olduğu, bu tarihten
itibaren ise mukimlik belgesinin ibraz edilmesi
gerektiği belirtilmişti.
Dar mükellef kurumlarca mukimlik belgesi
ibrazına gerek bulunmayıp, % 0’ lık tevkifat
uygulanabilmesi için öteden beri olduğu gibi
kuruluş belgesi yeterli sayılacaktır.
Dar mükellef gerçek
kişilerle ilgili mukimlik belgesi uygulaması
devam etmekte olup, ülkenin yetkili makamları
tarafından düzenlenerek imzalanmış mukimlik
belgesini ibraz etmemeleri halinde, vergilemenin
tam mükellefiyet esasları çerçevesinde
yapılacağı tabiidir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun Geçici 67. maddesine
ilişkin muhtasar beyanname ile birlikte
verilmesi gereken bildirim, 257 ve 258 seri
numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğlerinde
yapılan açıklamalar çerçevesinde tüm dönemleri
içerecek şekilde düzenlenerek verilmeye devam
edilecektir.
Tebliğ olunur.
