Gelir Vergisi Kanununa 5281 sayılı Kanunun 30
uncu maddesiyle eklenen Geçici 67 nci maddede,
menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası
araçlarının elden çıkarılması ve elde
tutulması sürecinde elde edilen gelirler ile
mevduat faizleri, repo gelirleri ve katılım
bankalarından elde edilen gelirlerin
vergilendirilmesine yönelik düzenlemelere yer
verilmiş olup, söz konusu maddede yer alan
hükümlere ilişkin ayrıntılı açıklamalar, 257
seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğinde(1)
yapılmıştır.
Öte yandan, tasarrufların vergilendirilmesi
konusunda ortaya çıkan gelişmeler ve genel
trendler dikkate alınarak hazırlanan 5527
sayılı Kanunla(2)
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
maddesinde yer alan vergileme esasları yeniden
düzenlenmiş, 22/07/2006 tarih ve 2006/10731
sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile de anılan
maddede yer alan bazı kazanç ve iratlardan
yapılacak tevkifat oranları belirlenmiştir.
Bu Tebliğde, 5527 sayılı Kanunla Geçici 67 nci
maddede yapılan değişiklikler, Bakanlar Kurulu
Kararıyla belirlenen tevkifat oranları, Geçici
67 nci maddenin uygulanması ve Eurobondların
itfası ile alım-satımından elde edilen
getirilerin gerçek kişiler yönünden
vergilendirilmesine yönelik olarak
Bakanlığımıza iletilen sorunlara ilişkin
açıklamalara yer verilmektedir.
1- Yasal Düzenlemeler
Menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası
araçlarının elden çıkarılması ve elde
tutulması sürecinde elde edilen gelirler ile
ilgili olarak 5527 sayılı Kanunla yapılan
düzenlemeleri de içeren Geçici 67 nci madde
aşağıda yer almaktadır.
“Geçici Madde 67 -
1) Bankalar ve aracı kurumlar takvim yılının
üçer aylık dönemleri itibarıyla;
a) Alım satımına aracılık ettikleri menkul
kıymetler ile diğer sermaye piyasası
araçlarının alış ve satış bedelleri arasındaki
fark,
b) Alımına aracılık ettikleri menkul kıymet
veya diğer sermaye piyasası araçlarının itfası
halinde alış bedeli ile itfa bedeli arasındaki
fark,
c) Menkul kıymetlerin veya diğer sermaye
piyasası araçlarının tahsiline aracılık
ettikleri dönemsel getirileri (herhangi bir
menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası
aracına bağlı olmayan),
d) Aracılık ettikleri menkul kıymet veya diğer
sermaye piyasası araçlarının ödünç
işlemlerinden sağlanan gelirler
Üzerinden % 15 oranında vergi tevkifatı
yaparlar.
Dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar için bu
oran % 0 olarak uygulanır.
Aynı menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
aracından değişik tarihlerde alımlar
yapıldıktan sonra bunların bir kısmının elden
çıkarılması halinde, ilk giren ilk çıkar
yöntemi kullanılmak suretiyle, tevkifat
matrahının tespitinde dikkate alınacak alış
bedeli belirlenir. Bir menkul kıymet ve diğer
sermaye piyasası aracının alımından önce elden
çıkarılması halinde, elden çıkarılma
tarihinden sonra yapılan ilk alım işlemi esas
alınarak üzerinden tevkifat yapılacak tutar
tespit edilir. Aynı gün içerisindeki
işlemlerde ağırlıklı ortalama yöntemi
kullanılabilir. Alış ve satış işlemleri
dolayısıyla ödenen komisyonlar ile Banka ve
Sigorta Muameleleri Vergisi tevkifat
matrahının tespitinde dikkate alınır.
Üç aylık dönem içerisinde aynı türden menkul
kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı ile
ilgili olarak birden fazla alım satım işlemi
yapılması halinde tevkifatın
gerçekleştirilmesinde bu işlemler tek bir
işlem olarak dikkate alınır. Aynı türden
menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası
aracı alım satımından doğan zararlar takvim
yılı aşılmamak kaydıyla izleyen dönemlerin
tevkifat matrahından mahsup edilir. Dövize,
altına veya başka bir değere endeksli menkul
kıymet veya diğer sermaye piyasası aracının
alış ve satış bedeli olarak işlem tarihindeki
Yeni Türk Lirası karşılıkları esas alınarak
tevkifat matrahı tespit edilir. Menkul kıymet
ve diğer sermaye piyasası aracının yabancı bir
para cinsinden ihraç edilmiş olması halinde
ise tevkifat matrahının tespitinde kur farkı
dikkate alınmaz.
Menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı
sahibinin, bu kıymetleri başka bir banka veya
aracı kuruma aktarması halinde, söz konusu
menkul kıymetlerin alış bedeli ve alış tarihi
aktarma yapılan kuruma bildirilir. Aktarmanın
başka bir kişi veya kurum adına yapılması
halinde, alış bedeli ve alış tarihinin ilgili
banka veya aracı kuruma bildirilmesinin yanı
sıra işlem Maliye Bakanlığına da bildirilir.
Bu bildirimler, başka bir kişi veya kurum
adına naklin aynı banka veya aracı kurumun
bünyesinde gerçekleştirilmesi veya kıymetin
sahibi tarafından fiziken teslim alınması
halinde de yapılır.
Menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
aracının fiziken bir banka veya aracı kuruma
teslim edilmesi halinde alış bedeli olarak,
tevsik edilmesi kaydıyla, kıymet sahibinin
beyanı esas alınır ve yapılan işlem Maliye
Bakanlığına bildirilir.
Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen
menkul kıymetlerin alım satımı, itfası
sırasında elde edilen getirileri ile bunların
dönemsel getirilerinin tahsilinde, tam
mükellef kurumlara ait olup, İstanbul Menkul
Kıymetler Borsasında işlem gören ve bir yıldan
fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri ile
sürekli olarak portföyünün en az % 51’i
İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem
gören hisse senetlerinden oluşan yatırım
fonlarının bir yıldan fazla süreyle elde
tutulan katılma belgelerinin elden
çıkarılmasında ve hisse senetleri kâr
paylarının hisse sahipleri adına tahsilinde bu
fıkra hükümleri uygulanmaz. Tam mükellef
kurumlara ait olup, İstanbul Menkul Kıymetler
Borsasında işlem gören ve bir yıldan fazla
süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden
çıkarılmasından elde edilen gelirler için,
Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 80 inci madde
hükümleri uygulanmaz.
Bu fıkra kapsamında yapılan tevkifat
tutarları, verilecek muhtasar beyannameye
dahil edilmez. Banka ve aracı kurumlar, tevkif
ettikleri vergileri şekli ve muhteviyatı
Maliye Bakanlığınca belirlenecek bir beyanname
ile tevkifat dönemini izleyen ayın yirminci
günü akşamına kadar bağlı oldukları vergi
dairesine beyan eder ve yirmialtıncı günü
akşamına kadar öderler.
Bu maddenin uygulaması bakımından banka veya
aracı kurumlar (işleme taraf olanlar)
kendilerinde bulunan veya ulaştırılan bilgi ve
belgeler kapsamında tarhiyattan sorumlu
tutulurlar. Bilgilerin eksik veya yanlış
olması nedeniyle eksik beyan edilen kısım için
bildirimi yapan adına gerekli tarhiyat
yapılır.
2) Bu Kanunun 75 inci maddesinin ikinci
fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul
sermaye iratlarından (Hazine tarafından yurt
dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden elde
edilenler hariç), ödemeyi yapanlarca, banka
veya aracı kurumlara veya bunlar aracılığıyla
diğer gerçek ve tüzel kişilere ödenenler
hariç, % 15 oranında vergi tevkifatı yapılır.
Bankalara veya aracı kurumlara alış bedeli
tevsik edilmeksizin teslim edilmiş olan menkul
kıymetlerin gelirlerinin ödenmesinde ise ödeme
banka veya aracı kurumlar aracılığıyla yapılsa
dahi tevkifat yapılır. Menkul kıymetin bir
banka veya aracı kurum aracılığıyla alınmış
olması halinde tevkifatta, bu işlemdeki itfa
bedeli ile alış bedeli arasındaki fark esas
alınır. Bu iratlar üzerinden 94 üncü madde
veya Kurumlar Vergisi Kanununun 24 üncü
maddesi kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz.
3) Bankalar ile aracı kurumlar, bir menkul
kıymet veya diğer sermaye piyasası aracını
(hisse senetleri ile (1) numaralı fıkranın
altıncı paragrafında belirtilen menkul
kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçları
hariç) (1) numaralı fıkra kapsamında tevkifata
tâbi tutulmaksızın almaları halinde,
kendilerine satış yapanlar adına satış bedeli
ile alış bedeli arasındaki fark üzerinden % 15
oranında tevkifat yaparlar. Menkul kıymet veya
diğer sermaye piyasası aracının daha önce bir
banka veya aracı kurumdan alınmamış olması
halinde, tevkifatın yapılmasında alış bedeli
yerine ihraç bedeli esas alınır. Tevkif edilen
vergiler (1) numaralı fıkra kapsamında
verilecek beyannameye dahil edilmek suretiyle
beyan edilir ve ödenir.
4) Bankalar arası mevduat ile aracı kurumların
borsa para piyasasında değerlendirdikleri
kendilerine ait paralarına yürütülen faizler
hariç olmak üzere, 75 inci maddenin ikinci
fıkrasının (7), (12) ve (14) numaralı
bentlerinde yazılı menkul sermaye iratlarından
ödemeyi yapanlarca % 15 oranında vergi
tevkifatı yapılır. Bu fıkra kapsamında yapılan
tevkifat tutarları 98 inci ve 119 uncu
maddelerde belirtilen sürelerde beyan edilir
ve ödenir. Bu iratlar üzerinden 94 üncü madde
veya Kurumlar Vergisi Kanununun 24 üncü
maddesi kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz.
5) Gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya
da dar veya tam mükellef olması, vergi
mükellefiyeti bulunup bulunmaması, vergiden
muaf olup olmaması ve elde edilen kazancın
vergiden istisna olup olmaması (1), (2), (3)
ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca
yapılacak tevkifatı etkilemez. Şu kadar ki,
Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan borsa
yatırım fonları ve emeklilik yatırım
fonlarının elde ettikleri kazançlar üzerinden
(1) ve (4) numaralı fıkralar uyarınca tevkifat
yapılmaz.
6) Bu maddenin (1), (2), (3) ve (4) numaralı
fıkralarında belirtilen tevkifat oranlarını
yabancı para cinsinde ihraç edilen menkul
kıymetlerden sağlanan getiriler ile döviz
cinsinden açılmış hesaplardan elde edilen faiz
gelirleri için beş puana kadar artırmaya veya
kanunî oranına kadar indirmeye Bakanlar Kurulu
yetkilidir.
7) (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra
hükümleri uyarınca tevkifata tâbi tutulan
kazançlar için gerçek kişilerce yıllık veya
münferit beyanname verilmez. Diğer gelirler
dolayısıyla verilecek yıllık beyannameye bu
gelirler dahil edilmez.
Söz konusu fıkra hükümleri uyarınca tevkifata
tabi tutulsun tutulmasın dar mükellef gerçek
kişi veya kurumlarca Hazine tarafından yurt
dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden
sağlanan kazanç ve iratlar için münferit veya
özel beyanname verilmez.
Ticarî faaliyet kapsamında elde edilen
gelirler ticarî kazanç hükümleri çerçevesinde
kazancın tespitinde dikkate alınır ve tevkif
suretiyle ödenmiş olan vergiler, 94 üncü madde
kapsamında tevkif edilen vergilerin tâbi
olduğu hükümler çerçevesinde tevkifata tâbi
kazançların beyan edildiği beyannamelerde
hesaplanan vergiden mahsup edilir. Şu kadar
ki, (2) ve (3) numaralı fıkralar kapsamında
tevkif suretiyle ödenen verginin, işlemden
doğan kazancın tâbi olduğu tevkifat oranı ile
çarpımı sonucu bulunacak tutarı aşan kısmı
yıllık beyannamede hesaplanan vergiden mahsup
edilmez.
8) Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan
menkul kıymetler yatırım fonları
(borsa yatırım fonları ile konut finansman
fonları ve varlık finansman fonları dahil)
ile menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının
Kurumlar Vergisinden istisna edilmiş olan
portföy kazançları, dağıtılsın veya
dağıtılmasın % 15 oranında vergi tevkifatına
tâbi tutulur. Bu kazançlar üzerinden 94 üncü
madde uyarınca ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu
fon veya ortaklıklarının katılma belgelerinin
ilgili fona iadesinden elde edilen gelirler
ile hisse senetlerinin alım satımından elde
edilen kazançlar için yıllık beyanname
verilmez. Diğer gelirler nedeniyle beyanname
verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye
dahil edilmez. Ticarî işletmeye dahil olan bu
nitelikteki gelirler, bu fıkra kapsamı
dışındadır.
9) Bu maddenin yürürlük tarihinden önce ihraç
edilmiş olan her nevi tahvil ve Hazine
bonoları ile Toplu Konut İdaresi ve
Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul
kıymetlerin elde tutulması veya elden
çıkarılması suretiyle sağlanan gelirlerin
vergilendirilmesinde bu madde hükümleri
uygulanmaz. Bu gelirlerin
vergilendirilmesinde, 31/12/2005 tarihi
itibarıyla geçerli olan hükümler uygulanır.
10) Bu maddenin yürürlüğe girmesinden önce
iktisap edilmiş olan menkul kıymet veya diğer
sermaye piyasası araçlarının elden
çıkarılmasından veya elde tutulma sürecinde
elde edilen gelirler için bu madde hükümleri
uygulanmaz. Bu gelirlerin vergilendirilmesinde
31/12/2005 tarihi itibarıyla geçerli olan
hükümler uygulanır.
11) Dar mükellefler de dahil olmak üzere, bu
madde kapsamında tevkifata tabi tutulan ve
yıllık veya münferit beyanname ile beyan
edilmeyeceği belirtilen menkul kıymet ve diğer
sermaye piyasası araçlarının elden
çıkarılmasından doğan kazançları için takvim
yılı itibarıyla yıllık beyanname verilebilir.
Beyan edilen gelirden, aynı türden menkul
kıymetler için yıl içinde oluşan zararların
tamamı mahsup edilebilir. Beyan edilen gelir
üzerinden % 15 oranında vergi hesaplanır.(2006/10731
sayılı Bakanlar Kurulu Kararına göre bu oran %
10 olarak uygulanır. Yürürlük; 23/07/2006)
Hesaplanan vergiden yıl içinde tevkif edilen
vergiler mahsup edilir, mahsup edilemeyen
tutar genel hükümler çerçevesinde red ve iade
edilir. Şu kadar ki, mahsup edilemeyen
zararlar izleyen takvim yıllarına
devredilemez.
12) Bu maddede geçen, “banka” kavramı
18/6/1999 tarihli ve 4389 sayılı Bankalar
Kanunu kapsamında Türkiye’de faaliyette
bulunan bankalar ile Türkiye Cumhuriyet Merkez
Bankasını “aracı kurum” kavramı ise 28/7/1981
tarihli ve 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu
kapsamında Türkiye’de faaliyette bulunan aracı
kurumları ifade eder.
13) Bu maddede geçen menkul kıymet ve diğer
sermaye piyasası aracı ifadesi, özel bir
belirleme yapılmadığı sürece Türkiye’de ihraç
edilmiş ve Sermaye Piyasası Kurulunca kayda
alınmış ve/veya Türkiye’de kurulu menkul
kıymet ve vadeli işlem ve opsiyon borsalarında
işlem gören menkul kıymetler veya diğer
sermaye piyasası araçları ile kayda alınmamış
olsa veya menkul kıymet ve vadeli işlem
borsalarında işlem görmese dahi Hazinece veya
diğer kamu tüzel kişilerince ihraç edilecek
her türlü menkul kıymet veya diğer sermaye
piyasası aracını ifade eder.
Bankaların ve aracı kurumların taraf olduğu
veya bunlar aracılığıyla yapılan; belirli bir
vadede, önceden belirlenen fiyat, miktar ve
nitelikte, ekonomik veya finansal göstergeye
dayalı olarak düzenlenenler de dahil olmak
üzere, para veya sermaye piyasası aracını,
malı, kıymetli madeni ve dövizi alma, satma,
değiştirme hak ve/veya yükümlülüğünü veren
vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri bu madde
uygulamasında diğer sermaye piyasası aracı
addolunur.
14) Türkiye’de kurulu vadeli işlem ve opsiyon
borsalarında 2006 yılında yapılan işlemlerden
elde edilen kazançlar için (1) numaralı
fıkrada belirtilen tevkifat oranı sıfır olarak
uygulanır.
Tam ve dar mükellef kurumların (Türkiye’de
işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla
faaliyette bulunmayanlar hariç) aralarında
yaptıkları vadeli işlem ve opsiyon
sözleşmelerinden doğan kazançları bakımından
bu madde hükümleri uygulanmaz.
Şu kadar ki banka ve benzeri finans kurumları
için Türkiye’de işyeri veya daimi temsilci
aracılığıyla faaliyette bulunma şartı aranmaz.
15) Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci
maddesinin 5281 sayılı Kanunla yürürlükten
kaldırılmadan önceki 2 numaralı fıkrasında,
“Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan
yatırım fonu” olarak addolunmuş dar
mükellefiyete tabi yatırım fonlarının
vergilendirilmeye ilişkin 31/12/2005
tarihindeki bu statüleri;
a) 31/12/2005 tarihinden önce ihraç edilen
menkul kıymetlerle (hisse senetleri hariç)
sınırlı olmak üzere bu menkul kıymetlerin
tamamı itfa edilinceye kadar,
b) 31/12/2005 tarihinde portföylerinde bulunan
hisse senetleri için ise bu menkul kıymetlerin
bu tarihten sonra portföyden ilk çıkış
tarihine kadar,
devam eder.
16) Bu madde kapsamına girmeyen ve 01/1/2006
tarihinden önce iktisap edilmiş olan menkul
kıymetlerin elden çıkarılmasından sağlanan
gelirlerin vergilendirilmesinde 31/12/2005
tarihi itibarıyla geçerli olan hükümler
uygulanır.
17) Bakanlar Kurulu bu maddede yer alan
oranları her bir kazanç ve irat türü ile
bunları elde edenler itibarıyla, yatırım
fonlarının katılma belgelerinin fona iade
edilmesinden elde edilen kazançlar için fonun
portföy yapısına göre, ayrı ayrı sıfıra kadar
indirmeye veya % 15’e kadar artırmaya
yetkilidir.
18) Bu madde hükümlerinin uygulanmasına
ilişkin esas ve usulleri belirlemeye, vergiye
tabi işlemlere taraf veya aracı olanları
verginin ödenmesinden sorumlu tutmaya Maliye
Bakanlığı yetkilidir.
19) Bu madde hükümleri 31/12/2015 tarihine
kadar uygulanır.”
1.1- 5527 Sayılı Kanunla Yapılan
Değişikliklere İlişkin Açıklamalar
5527 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununun
Geçici 67 nci maddesinde yapılan
değişikliklere ilişkin açıklamalar aşağıda
gösterilmiştir.
1.1.1- Dar Mükellef Gerçek Kişi ve Kurumlardan
Yapılacak Vergi Tevkifatı
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
maddesinin (1) numaralı fıkrasında, banka ve
aracı kurumların menkul kıymetler ve diğer
sermaye piyasası araçlarından elde edilen
gelirler üzerinden yapmakla yükümlü oldukları
% 15 oranındaki tevkifat, dar mükellef gerçek
kişi ve kurumlar tarafından elde edilen
gelirlere uygulanmak üzere % 0 olarak
belirlenmiştir.
Dolayısıyla, Geçici 67 nci maddenin (1)
numaralı fıkrası gereğince, dar mükellef
gerçek kişi ve kurumların menkul kıymetler ile
diğer sermaye piyasası araçlarından 07/07/2006
tarihinden itibaren Türkiye’de elde ettikleri
kazanç ve iratlarına sıfır oranında tevkifat
uygulanacaktır.
1.1.2- Geçici 67 nci Maddenin (1) Numaralı
Fıkra Hükümlerinin Uygulanmayacağı
Gelirler
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
maddesinin (1) numaralı fıkrası kapsamında
bankalar ve aracı kurumlarca tevkifata tabi
tutulacak menkul kıymet ve diğer sermaye
piyasası araçlarından elde edilen gelirlere
yer verilmiş, anılan fıkranın altıncı
paragrafında ise bu fıkra hükümlerinin
uygulanmayacağı gelirler belirlenmiştir.
5527 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeyle,
Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul
kıymetler yatırım fonlarının katılma
belgelerinin ilgili olduğu fona iadesi ile
menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının hisse
senetlerinin alım satımından elde edilen
gelirler Geçici 67 nci maddenin (1) numaralı
fıkrası kapsamında tevkifat uygulamasına dahil
edilmiş, sürekli olarak portföyünün en az %
51'i İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında
işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım
fonlarının bir yıldan fazla süreyle elde
tutulan katılma belgelerinin elden
çıkarılmasından elde edilen gelirler ise
tevkifat kapsamı dışına çıkarılmıştır.
5527 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeler
çerçevesinde, Geçici 67 nci maddenin (1)
numaralı fıkra hükümlerinin uygulanmayacağı
gelirler aşağıda gösterilmiştir:
-Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen
menkul kıymetlerin (Eurobond) alım-satımı,
itfası sırasında elde edilen getirileri ve
bunların dönemsel getirilerinin tahsili,
-Hisse senetleri kar payları,
-Tam mükellef kurumlara ait olup, İstanbul
Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören ve bir
yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse
senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen
gelirler,
-Sürekli olarak portföyünün en az % 51’i
İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem
gören hisse senetlerinden oluşan yatırım
fonlarının bir yıldan fazla süreyle elde
tutulan katılma belgelerinin elden
çıkarılmasından elde edilen gelirler
tevkifat kapsamında olmayacaktır.
Ancak, yatırım fonu katılma belgelerinin elden
çıkarılmasından elde edilen gelirlerin
tevkifat kapsamı dışında tutulabilmesi için,
satışı yapılan yatırım fonu katılma belgesinin
satış tarihi ile alım tarihi arasında geçen 1
yıllık sürede, söz konusu fon katılma
belgesinin fon iç tüzüğüne göre sürekli olarak
portföyünün en az % 51’inin İstanbul Menkul
Kıymetler Borsasında işlem gören hisse
senetlerinden oluşması gerekmektedir.
Değişken fonlarla ilgili olarak ise, Takasbank
tarafından günlük olarak açıklanan bilgiler
çerçevesinde, fon portföyünün % 51’inin
İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem
gören hisse senetlerinden oluşması şartının
ihlal edilmesi durumunda, ertesi günden
itibaren söz konusu katılma belgelerinin elden
çıkarılmasından elde edilen gelirler üzerinden
tevkifat yapılacaktır. Bu uygulamada,
açıklanan bilgilerle ilgili olarak
Takasbank’ın sorumluluğu kendisine gelen
bilgi-belge ile sınırlıdır.
Ayrıca, Geçici 67 nci maddeye 5527 sayılı
Kanunla getirilen hüküm gereğince, tevkifata
tabi tutulsun tutulmasın dar mükellef gerçek
kişi ve kurumlarca Hazine tarafından yurt
dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden
sağlanan kazanç ve iratlar için münferit veya
özel beyanname verilmeyecektir.
1.1.3- Portföy Kazançları Üzerinden Yapılacak
Vergi Tevkifatı
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
maddesinin (8) numaralı fıkrasında yapılan
değişiklikle, Sermaye Piyasası Kanununa göre
kurulan menkul kıymetler yatırım fonları ile
menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının
kurumlar vergisinden istisna edilmiş olan
portföy kazançları üzerinden yapılacak
tevkifat uygulamasına borsa yatırım fonları,
konut finansman fonları ve varlık finansman
fonları da dahil edilmiştir.
1.1.4- Vadeli İşlem ve Opsiyon Sözleşmeleri
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
maddesinin (14) numaralı fıkrasında yapılan
değişiklikle, tam mükellef kurumlar ile
Türkiye’de işyeri veya daimi temsilcisi
aracılığıyla faaliyette bulunan dar mükellef
kurumların (Banka ve benzeri finans kurumları
için Türkiye’de işyeri veya daimi temsilci
aracılığıyla faaliyette bulunma şartı aranmaz)
aralarında yaptıkları vadeli işlem ve opsiyon
sözleşmelerinden doğan kazançlar için tevkifat
yapılmamasına ilişkin uygulama sürekli hale
getirilmiştir.
Öte yandan, Türkiye’de kurulu vadeli işlem ve
opsiyon borsalarında tam ve dar mükellef
gerçek/tüzel kişiler tarafından 2006 yılında
yapılan işlemlerden elde edilen kazançlar için
tevkifat oranı sıfır olarak uygulanacaktır.
2007 ve izleyen yıllarda ise 5527 sayılı Kanun
ve 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
gereğince tevkifat yapılacağı tabiidir.
1.1.5- Yetki
Bakanlar Kurulu, Geçici 67 nci maddede yer
alan tevkifat oranlarını her bir kazanç ve
irat türü ile bunları elde edenler itibarıyla,
yatırım fonlarının katılma belgelerinin fona
iade edilmesinden elde edilen kazançlar için
fonun portföy yapısına göre ayrı ayrı sıfıra
kadar indirmeye veya % 15’e kadar artırmaya
yetkili kılınmıştır.
Söz konusu yetkiye dayanılarak hazırlanan
Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen tevkifat
oranlarına ilişkin açıklamalara aşağıda yer
verilmiştir.
2- 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
ile Belirlenen Tevkifat Oranlarına
İlişkin Açıklamalar
2.1- Tam Mükellef Gerçek Kişi ve Kurumlar
Tarafından Elde Edilen Gelirlerin
Vergilendirilmesi
Tam mükellef gerçek kişi ve kurumlarca elde
edilen Geçici 67 nci maddenin (1), (2) ve (3)
numaralı fıkralarında yer alan gelirlere
yönelik olarak uygulanmakta olan % 15
oranındaki tevkifat, 23/07/2006 tarihinden
itibaren % 10’a indirilmiştir.
Üç Aylık Dönem İçinde Farklı Tevkifat Oranı
Uygulanması Durumunda Zarar Mahsubu
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.4.1.11. Alım-Satım İşlemlerinin Bir
Kısmının Zararla Sonuçlanması” başlıklı
bölümünde, alım-satıma konu menkul kıymet veya
diğer sermaye piyasası aracının aynı türden
olması kaydıyla, üç aylık dönem içerisinde
yapılan işlemlerin konsolide edilmesiyle beyan
edilip ödenmesi gereken verginin hesaplanacağı
belirtilmiştir.
2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
gereğince, 23/07/2006 tarihinden önce
gerçekleşen işlemler % 15, bu tarihten
itibaren gerçekleşen işlemler ise % 10
oranında tevkifata tabi tutulacaktır.
Dolayısıyla, alım-satıma konu menkul kıymet
veya diğer sermaye piyasası aracının aynı
türden olması şartıyla, üç aylık dönem
içerisinde yapılan işlemler 2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararının Resmi Gazete’de
yayımlandığı tarih olan 23/07/2006 öncesi ve
sonrası ayrı ayrı konsolide edilmek suretiyle,
zarar mahsubu yapılacaktır. Mahsup sonrası
kalan tutara, ilgili olduğu dönem kazancına
ilişkin tevkifat oranı uygulanarak vergi
hesaplanacaktır.
Örnek 1:
Bay (A)’nın, (X) Bankası aracılığıyla yaptığı
alım-satım işleminden elde ettiği kar ve zarar
aşağıda gösterilmiştir.
 |
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Açıklama
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
10/07/2006
|
Kar
|
100
|
15
|
15
|
|
25/07/2006
|
Zarar
|
-70
|
10
|
-
|
|
28/07/2006
|
Kar
|
70
|
10
|
7
|
|
B.K.K. öncesi dönem kümülatif karı : |
100 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%15 |
|
B.K.K.sonrası dönem kümülatif karı : |
0 |
|
Tevkifat oranı : |
%10 |
|
Kümülatif kar : |
100 YTL |
|
Hesaplanan Vergi (100 YTL x % 15=) : |
15 YTL |
Örneğimizde, Bay (A)’nın alım-satıma konu
menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası
aracının aynı türden olması nedeniyle, üç
aylık dönem içerisinde yapılan işlemlerin
konsolide edilmesi sonucu, 2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararının Resmi Gazete’de
yayımlandığı tarih olan 23/07/2006 tarihi
öncesindeki karlı durumu dikkate alınarak 100
YTL üzerinden % 15 oranında tevkifat
yapılacaktır.
Örnek 2:
Bay (A)’nın, (X) Bankası aracılığıyla yaptığı
alım-satım işleminden elde ettiği kar ve zarar
aşağıda gösterilmiştir.
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Açıklama
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
10/07/2006
|
Kar
|
100
|
15
|
15
|
|
15/07/2006
|
Zarar
|
-100
|
15
|
-
|
|
25/07/2006
|
Kar
|
70
|
10
|
7
|
|
28/07/2006
|
Kar
|
60
|
10
|
6
|
|
B.K.K. öncesi dönem kümülatif karı : |
0 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%15 |
|
B.K.K. sonrası dönem kümülatif karı : |
130 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%10 |
|
Kümülatif kar : |
130 YTL |
|
Hesaplanan Vergi (130 YTL x % 10=) : |
13 YTL |
Örneğimizde, Bay (A)’nın alım-satıma konu
menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası
aracının aynı türden olması nedeniyle, üç
aylık dönem içerisinde yapılan işlemlerin
konsolide edilmesi sonucu, 2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararının Resmi Gazete’de
yayımlandığı tarih olan 23/07/2006 tarihi
sonrası karlı durumu dikkate alınarak dönem
kümülatif karı olan 130 YTL üzerinden % 10
oranında tevkifat yapılacaktır.
Örnek 3:
Bay (A)’nın, (X) Bankası aracılığıyla yaptığı
alım-satım işleminden elde ettiği kar ve zarar
aşağıda gösterilmiştir.
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Açıklama
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
10/07/2006
|
Kar
|
100
|
15
|
15
|
|
15/07/2006
|
Zarar
|
-70
|
15
|
-
|
|
25/07/2006
|
Zarar
|
-20
|
10
|
-
|
|
28/07/2006
|
Kar
|
60
|
10
|
6
|
|
B.K.K. öncesi dönem kümülatif karı : |
30 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%15 |
|
B.K.K. sonrası dönem kümülatif karı : |
40 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%10 |
|
Hesaplanan Vergi (30 YTL x %15)+(40 YTL x
%10)= : |
8,5 YTL |
Örneğimizde, Bay (A)’nın alım-satıma konu
menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası
aracının aynı türden olması nedeniyle, üç
aylık dönem içerisinde yapılan işlemlerin
2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının
Resmi Gazete’de yayımlandığı tarih olan
23/07/2006 öncesi ve sonrası ayrı ayrı
konsolide edilmesi sonucu, yukarıda
açıklandığı şekilde vergi hesaplanacaktır.
Örnek 4:
Bay (A)’nın (X) Bankası aracılığıyla yaptığı
alım-satım işleminden elde ettiği kar ve zarar
aşağıda gösterilmiştir.
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Açıklama
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
10/07/2006
|
Kar
|
200
|
15
|
30
|
|
15/07/2006
|
Zarar
|
-70
|
15
|
-
|
|
25/07/2006
|
Kar
|
20
|
10
|
2
|
|
28/07/2006
|
Zarar
|
-60
|
10
|
-
|
|
B.K.K. öncesi dönem kümülatif karı : |
130 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%15 |
|
B.K.K. sonrası dönem kümülatif zararı : |
-40 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%10 |
|
Kümülatif kar : |
90 YTL |
|
Hesaplanan Vergi (90 YTL x %15=) : |
13,5 YTL |
Örnek 5:
Bay (A)’nın (X) Bankası aracılığıyla yaptığı
alım-satım işleminden elde ettiği kar ve zarar
aşağıda gösterilmiştir.
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Açıklama
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
10/07/2006
|
Zarar
|
-20
|
15
|
-
|
|
15/07/2006
|
Zarar
|
-70
|
15
|
-
|
|
25/07/2006
|
Kar
|
120
|
10
|
12
|
|
28/07/2006
|
Kar
|
60
|
10
|
6
|
|
B.K.K.öncesi dönem kümülatif zararı : |
-90 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%15 |
|
B.K.K. sonrası dönem kümülatif karı : |
180 YTL |
|
Tevkifat oranı : |
%10 |
|
Kümülatif kar : |
90 YTL |
|
Hesaplanan Vergi (90 YTL x %10=) : |
9 YTL |
Örnek 6:
Bay (A)’nın (X) Bankası aracılığıyla yaptığı
alım-satım işleminden elde ettiği kar ve zarar
aşağıda gösterilmiştir.
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Açıklama
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
10/07/2006
|
Kar
|
100
|
15
|
15
|
|
15/07/2006
|
Zarar
|
-170
|
15
|
-
|
|
25/07/2006
|
Zarar
|
-120
|
10
|
-
|
|
28/07/2006
|
Kar
|
60
|
10
|
6
|
|
B.K.K.öncesi dönem kümülatif zararı : |
-70 YTL |
|
B.K.K. sonrası dönem kümülatif zararı : |
-60 YTL |
|
Kümülatif zarar : |
-130 YTL |
Örneğimizde, Bay (A)’nın alım-satıma konu
menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası
aracının aynı türden olması nedeniyle, üç
aylık dönem içerisinde yapılan işlemlerin
2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının
Resmi Gazete’de yayımlandığı tarih olan
23/07/2006 öncesi ve sonrası ayrı ayrı
konsolide edilmesi sonucu oluşan zarar için
vergi hesaplanmayacak olup, kümülatif zarar
tutarı olan 130 YTL bir sonraki döneme
aktarılarak bu dönemde mahsup edilebilecektir.
2.2- Menkul Kıymetler Yatırım Fonları ile
Ortaklıklarının Portföy Kazançları
Üzerinden Yapılacak Vergi Tevkifatı
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
maddesinin (8) numaralı fıkrası uyarınca,
Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul
kıymetler yatırım fonları (borsa yatırım
fonları hariç) ile menkul kıymetler yatırım
ortaklıklarının kurumlar vergisinden istisna
edilmiş olan portföy kazançları, dağıtılsın
veya dağıtılmasın % 15 oranında vergi
tevkifatına tâbi tutulmakta idi.
Söz konusu tevkifat oranı, 2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararının 1 inci maddesinin
(b) bendi gereğince yeniden düzenlenmiştir.
Bu düzenleme çerçevesinde; Sermaye Piyasası
Kanununa göre kurulan menkul kıymetler yatırım
fonları ile menkul kıymetler yatırım
ortaklıklarının kurumlar vergisinden istisna
edilmiş olan portföy kazançları üzerinden
01/01/2006 tarihinden 2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararının Resmi Gazete’de
yayımlandığı 23/07/2006 tarihine kadar % 15
oranında, 23/07/2006 tarihinden 01/10/2006
tarihine kadar % 10 oranında, 01/10/2006
tarihinden itibaren ise % 0 oranında tevkifat
yapılacaktır.
Dolayısıyla, bu fon ve ortaklıkların portföy
kazançlarına, yukarıda belirtilen tarihler
itibarıyla belirlenecek kıst dönemler dikkate
alınarak, bu kıst dönemlere ilişkin tevkifat
oranları uygulanacaktır.
Ancak, portföy kazançları üzerinden yapılacak
tevkifat uygulamasına “borsa yatırım fonları,
konut finansman fonları ve varlık finansman
fonları” 5527 sayılı Kanun gereğince
01/10/2006 tarihinden itibaren dahil
edileceğinden, söz konusu fonların portföy
kazançları üzerinden de 01/10/2006 tarihinden
itibaren % 0 oranında tevkifat yapılacaktır.
Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul
kıymetler yatırım fon ve ortaklıklarının gerek
01/01/2006 tarihinden önce, gerekse bu
tarihten sonra oluşan portföy kazançları
üzerinden 01/10/2006 tarihinden itibaren % 0
oranında tevkifat yapılacaktır. Öte yandan,
söz konusu fon/ortaklıkların 31/12/2005
tarihinde mevcut olan portföyleri ile ilgili
olarak 01/01/2006- 01/10/2006 tarihleri
arasında oluşan portföy kazançları üzerinden
257 Seri No.lu Tebliğin “7. Menkul kıymet
yatırım fon ve ortaklıklarının
vergilendirilmesi” başlıklı bölümünde
açıklandığı üzere, eski hükümler çerçevesinde
tevkifat yapılacağı tabiidir.
Diğer taraftan, 257 Seri No.lu Gelir Vergisi
Genel Tebliğinin “7.2 Dar mükellefiyete tabi
yatırım fonlarının vergilendirilmesi” başlıklı
bölümünde açıklandığı üzere, 31/12/2005
tarihine kadar Sermaye Piyasası Kanununa göre
kurulan yatırım fonu olarak addolunan dar
mükellefiyete tabi yatırım fonlarının
vergilendirme açısından bu statülerinin
31/12/2005 tarihli portföyleri ile ilgili
olarak devam edeceği, mezkur fonlarca elde
edilen gelirler üzerinden Geçici 67 nci madde
kapsamında tevkifat yapılmayacağı,
vergilendirmenin 31/12/2005 tarihinde geçerli
olan hükümlere göre yapılacağı belirtilmiştir.
Geçiş dönemi için fon statüleri devam
ettirilen dar mükellefiyete tabi yatırım
fonlarının Sermaye Piyasası Kanununa göre
kurulan menkul kıymetler yatırım fonu olarak
değerlendirilmesi söz konusu olmadığından, bu
portföy boşalıncaya kadar 257 Seri No.lu Gelir
Vergisi Genel Tebliğinde belirtildiği şekilde,
eski hükümlere göre vergilendirme devam
edecektir.
2.3- Menkul Kıymetler Yatırım Fonları ile
Ortaklıklarının Gelirleri Üzerinden
Yapılacak Vergi Tevkifatı
Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul
kıymetler yatırım fonları ile menkul kıymetler
yatırım ortaklıklarının, Geçici 67 nci
maddenin (1), (2), (3) ve (4) numaralı
fıkralarında belirtilen gelirleri üzerinden %
15 oranında tevkifat yapılmakta idi.
Söz konusu tevkifat oranı, 2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararının 1 inci maddesinin
(c) bendi gereğince yeniden düzenlenmiştir.
Bu düzenleme çerçevesinde; Sermaye Piyasası
Kanununa göre kurulan menkul kıymetler yatırım
fonları ile menkul kıymetler yatırım
ortaklıklarının Geçici 67 nci maddenin (1),
(2), (3) ve (4) numaralı fıkralarında
belirtilen gelirleri üzerinden 01/01/2006
tarihinden 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu
Kararının Resmi Gazete’de yayımlandığı
23/07/2006 tarihine kadar % 15 oranında,
23/07/2006 tarihinden 01/10/2006 tarihine
kadar % 10 oranında, 01/10/2006 tarihinden
itibaren ise % 0 oranında tevkifat
yapılacaktır.
Ancak, portföy kazançları üzerinden yapılacak
tevkifat uygulamasına “borsa yatırım fonları,
konut finansman fonları ve varlık finansman
fonları” 5527 sayılı Kanun gereğince
01/10/2006 tarihinden itibaren dahil
edileceğinden, söz konusu fonların portföy
kazançları üzerinden 01/10/2006 tarihinden
itibaren yapılacak % 0 oranındaki tevkifat
uygulamasına paralel olarak, bu
fon/ortaklıkların Geçici 67 nci maddenin (1),
(2), (3) ve (4) numaralı fıkralarında
belirtilen gelirleri üzerinden de 01/10/2006
tarihinden itibaren % 0 oranında tevkifat
yapılacaktır.
Emeklilik yatırım fonları Geçici 67 nci madde
kapsamında vergilendirilmediğinden, öteden
beri devam ettiği şekilde, gerek fon
bünyesinde, gerekse fonun gelirleri üzerinden
söz konusu madde kapsamında tevkifat
yapılmayacaktır.
2.4- Menkul Kıymetler Yatırım Fonları Katılma
Belgeleri ile Yatırım Ortaklıkları Hisse
Senetlerinden Elde Edilen Gelirler
Bilindiği üzere 5527 sayılı Kanunla, Gelir
Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesinin (1)
numaralı fıkrasının altıncı paragrafında
yapılan değişiklikle, 01/10/2006 tarihinden
itibaren Sermaye Piyasası Kanununa göre
kurulan menkul kıymetler yatırım fonlarının
katılma belgelerinin ilgili olduğu fona iadesi
ve menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının
hisse senetlerinin alım satımı tevkifat
kapsamına alınmıştır.
Mevcut durumda bu fonların katılma
belgelerinin ilgili olduğu fona iadesinden
elde edilen gelirler ile yatırım
ortaklıklarının hisse senetlerinin
alım-satımından elde edilen kazançların
katılımcı nezdinde vergilendirilmediği göz
önüne alındığında, 01/10/2006 tarihinden
itibaren yapılacak % 10’luk tevkifat
uygulamasında, yatırımcıların bu tarihten önce
iktisap ettikleri yatırım fonları katılma
belgeleri için; Eylül ayının son işlem gününde
ilgili yatırım fonu katılma belgesinin kapanış
fiyatı, yatırım ortaklığı hisse senetleri için
ise; bu hisse senetlerinin Eylül ayının son
işlem gününde borsada oluşan ağırlıklı
ortalama fiyatı, alış maliyeti olarak dikkate
alınacaktır.
Sürekli olarak portföyünün en az % 51’i
İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem
gören hisse senetlerinden oluşan yatırım
fonlarının bir yıldan fazla süreyle elde
tutulan katılma belgelerinin elden çıkarılması
ile ilgili olarak, bir yıllık sürenin
hesaplanmasında, katılma belgesinin iktisap
tarihinin esas alınması gerekmektedir.
2.5- İhtiyari Beyanda Uygulanacak Vergi Oranı
5527 sayılı Kanunla, Gelir Vergisi Kanununun
Geçici 67 nci maddesinin (11) numaralı
fıkrasında yer alan oran 23/07/2006 tarihinden
geçerli olmak üzere % 10’a indirilmiştir.
Bilindiği üzere, Geçici 67 nci madde
kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık
veya münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği
belirtilen menkul kıymetler ve diğer sermaye
piyasası araçlarının elden çıkarılmasından
doğan kazançlar için takvim yılı itibarıyla
verilecek yıllık beyannamede beyan edilen
gelire % 15’lik tek oran uygulanmaktaydı.
Yapılan düzenlemeyle, söz konusu oran % 10’a
indirilmiş olup, 2006 yılına ilişkin olarak
verilecek beyannamede, beyan edilen gelir kıst
dönemler itibarıyla hesaplanarak, 23/07/2006
tarihi öncesi kıst döneme ilişkin % 15’lik
oran, söz konusu tarih sonrası kıst döneme
ilişkin olarak da % 10’luk oran
uygulanacaktır.
Örnek 1:
Bay (A)’nın, 2006 yılında (X) Bankası
aracılığıyla yapmış olduğu menkul kıymet
alım-satımına ilişkin bilgiler aşağıdaki
gibidir.
|
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Menkul Kıymet Türü
|
Kar/Zarar
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
Şubat 2006 |
Hisse Senedi |
100
|
100
|
15
|
15
|
|
Mart 2006 |
Tahvil |
200
|
200
|
15
|
30
|
|
Nisan 2006 |
Hisse Senedi |
50
|
50
|
15
|
7,5
|
|
Mayıs 2006 |
Tahvil |
-150
|
-
|
15
|
-
|
|
Ağustos 2006 |
Hisse Senedi |
150
|
150
|
10
|
15
|
|
Eylül 2006 |
Tahvil |
-100
|
-
|
10
|
-
|
|
Ekim 2006 |
Hisse Senedi |
-100
|
-
|
10
|
-
|
|
Kasım 2006 |
Tahvil |
-100
|
-
|
10
|
-
|
Örneğimizde, Bay (A)’nın ihtiyari beyanname
vermesi durumunda; aynı türden menkul
kıymetlere ilişkin yıl içinde oluşan zararlar
mahsup edilebilecektir. Dolayısıyla, değişken
getirili hisse senetleri ile sabit getirili
tahvillerin alım-satımından doğan kar/zarar
işlemlerinin kendi içerisinde mahsubu sonucu
vergiye tabi kazanç belirlenecek olup, bu
kazancın 23/07/2006 tarihine kadar olan
kısmına % 15, bu tarihten sonraki kısmına ise
% 10 oranı uygulanarak, hesaplanan vergiden
yıl içinde tevkif edilen vergiler mahsup
edilecektir.
Bu durumda hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır.
|
|
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Menkul Kıymetin Türü
|
Kar
Zarar
|
Beyan Edilen Gelir
|
Vergi Oranı (%)
|
Hesapla-nan Vergi
|
Toplam
|
Yıl İçinde Tevkif Edilen Vergiİade
Tutarı
|
|
Hisse Senedi
|
200
|
150
|
15
|
22,5
|
27,5
|
37,510
|
|
|
|
50
|
10
|
5
|
|
|
|
Tahvil
|
- 150
|
0
|
-
|
-
|
-
|
3030
|
Bay (A)’nın 2006 yılında hisse senetlerinin
alım-satımından elde ettiği 200 YTL
tutarındaki karın 150 YTL’lik kısmının söz
konusu Bakanlar Kurulu Kararının Resmi
Gazete’de yayımlandığı 23/07/2006 öncesi
döneme, 50 YTL’lik kısmının ise bu tarihten
sonraki döneme ilişkin olması nedeniyle farklı
vergi oranları uygulanmıştır.
Örnek 2:
Bay (A)’nın, 2006 yılında (X) Bankası
aracılığıyla yapmış olduğu menkul kıymet
alım-satımına ilişkin bilgiler aşağıdaki
gibidir.
|
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Tarih
|
Menkul Kıymet Türü
|
Kar/Zarar
|
Tevkifat Matrahı
|
Tevkifat Oranı (%)
|
Vergi
|
|
Şubat 2006 |
Hisse Senedi |
180
|
180
|
15
|
27
|
|
Mart 2006 |
Tahvil |
200
|
200
|
15
|
30
|
|
Nisan 2006 |
Hisse Senedi |
50
|
50
|
15
|
7,5
|
|
Mayıs 2006 |
Tahvil |
-150
|
-
|
15
|
-
|
|
Ağustos 2006 |
Hisse Senedi |
100
|
100
|
10
|
10
|
|
Eylül 2006 |
Tahvil |
-100
|
-
|
10
|
-
|
|
Ekim 2006 |
Hisse Senedi |
-100
|
-
|
10
|
-
|
|
Kasım 2006 |
Tahvil |
100
|
-
|
10
|
-
|
Bu durumda benzer hesaplama aşağıdaki gibi
olacaktır.
|
|
|
|
|
|
|
(YTL)
|
|
Menkul Kıymetin Türü |
Kar
Zarar
|
Beyan Edilen Gelir
|
Vergi Oranı (%)
|
Hesaplanan Vergi
|
Yıl İçinde Tevkif Edilen Vergi
|
İade Tutarı
|
|
Hisse Senedi |
230
|
230
|
15
|
34,5
|
44,5
|
10
|
|
Tahvil |
50
|
50
|
15
|
7,5
|
30
|
22,5
|
Bay (A)’nın 2006 yılında tahvil
alım-satımından elde ettiği 50 YTL’lik karın,
Bakanlar Kurulu Kararının Resmi Gazete’de
yayımlandığı 23/07/2006 öncesi döneme ilişkin
olması nedeniyle beyan edilen gelire % 15’lik
oran uygulanmıştır.
Öte yandan, 257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel
Tebliğinin “2.4.1.12. İhtiyari beyan”
bölümünde yer alan açıklamalar gereğince,
beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan
vergiden yıl içinde tevkif edilen vergilerin
mahsubu sonucunda kalan tutarlar genel
hükümler çerçevesinde red ve iade edilecektir.
Mahsup ve iadenin yapılabilmesi için tevkif
yoluyla kesilen vergilerin beyannameye dahil
edilen kazançlara ilişkin olması şarttır.
3- Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
Maddesinin Uygulanmasına İlişkin
Açıklamalar
3.1- Veraset Yoluyla veya İvazsız Olarak
Edinilen Menkul Kıymetlerde Alış Bedeli
Olarak Dikkate Alınacak Tutar
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci
maddesinin (1) numaralı fıkra hükmü ile
bankalar ve aracı kurumlar, alım-satımına
aracılık ettikleri menkul kıymetler ve diğer
sermaye piyasası araçlarının alış ve satış
bedelleri arasındaki fark üzerinden vergi
tevkifatı yapmakla sorumlu tutulmuşlardır.
Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10 uncu
maddesinde, veraset ve intikal vergisi
matrahının, intikal eden malların Vergi Usul
Kanununa göre bulunan değerleri olduğu
belirtilmiştir.
Vergi Usul Kanununun 294 üncü maddesine göre
bir vergiye matrah olan servet veya servet
unsuru mahiyetindeki hisse senetleri ve
tahviller borsa rayici ile, borsada kayıtlı
olmayanlar ise emsal bedeliyle
değerlenmektedir.
Bu durumda, mirasçılara veraset yoluyla
intikal eden hisse senedi ve tahviller ölüm
tarihinde, diğer suretle vuku bulan bedelsiz
intikallerde ise bu kıymetler hukuken iktisap
edildiği tarihte elde edilmiş kabul edilecek
ve söz konusu kıymetlerin alış bedeli olarak
da miras bırakanın ölümü veya hukuki iktisabın
gerçekleştiği tarihteki borsa rayici, borsaya
kayıtlı olmayanlar için ise bu tarihteki emsal
bedeli esas alınacaktır.
Buna göre, veraset yoluyla iktisap edilen
Geçici 67 nci madde kapsamındaki menkul
kıymetlerin varislerce satılması halinde,
satış bedeli ile yukarıda belirtilen şekilde
hesaplanan alış bedeli arasındaki fark
üzerinden, Geçici 67 nci madde kapsamında
tevkifat yapılması gerekmektedir.
Hisse senetlerinin 01/01/2006 tarihinden önce
intikal etmiş olması halinde ise, mirasçılar
tarafından elde edilen değer artışı kazançları
için 31/12/2005 tarihinde geçerli olan
hükümler uygulanacaktır.
Veraset yoluyla iktisap edilen tahvil ve
Hazine bonolarının 01/01/2006 tarihinden önce
ihraç edilmiş olması halinde, bu kıymetlerin
iktisap edildiği tarihe bakılmaksızın
31/12/2005 tarihinde geçerli olan hükümlere
göre vergilendirme yapılacaktır.
3.2- Ödünç İşlemlerinden Elde Edilen Gelirler
Üzerinden Yapılacak Tevkifat
Bilindiği üzere, Geçici 67 nci maddenin
uygulamasıyla ilgili olarak yayımlanan 257
Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.4.4. Ödünç işlemlerinde tevkifat matrahı”
başlıklı bölümünde, menkul kıymet ve diğer
sermaye piyasası araçlarının ödünç işlemine
konu olması halinde ödünç veren tarafın lehine
kalan tutar üzerinden tevkifat yapılacağı
belirtilmiştir.
Ödünç işlemine konu olan ve ödünç alanın da
elden çıkarmış olduğu hisse senetlerine
ilişkin olarak bir temettü dağıtımı yapılması
durumunda, ödünç sözleşmesi uyarınca, ödünç
alan tarafından ödünç verene, temettü kaybını
telafi etmek amacıyla ödeme yapılabilmektedir.
Temettü ödemeleri Geçici 67 nci madde
kapsamına girmemekle birlikte söz konusu gelir
(temettü telafi tazminatı), ödünç veren
tarafın lehine kalan bir gelir niteliği
taşıdığından Geçici 67 nci madde kapsamında
tevkifata tabi tutulacaktır.
3.3- Menkul Kıymetler Yatırım Fon ve
Ortaklıklarında Giderlerin Dağıtımı
Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul
kıymetler yatırım fon ve ortaklıkları
31/12/2005 tarihinde mevcut olan
portföylerini, bu tarihten sonra alıp
satacakları menkul kıymetlerden ayrı olarak
izlemek zorundadırlar.
Bu durumda, fon ve ortaklıkların genel
giderleri (fon yönetim ücretleri vb.)
yukarıdaki şekilde izlenen portföy
kısımlarının toplam portföy bileşimi
ağırlığına göre dağıtılacaktır. İlgili portföy
bileşiminde yer alan menkul kıymetlerle
doğrudan ilişkilendirilen giderler ise, sadece
ilgili kısım portföy kazançlarından
indirilecektir.
Örnek:
(X) menkul kıymetler yatırım fonunun
15/03/2006 tarihinde, 31/12/2005 tarihinden
önce ihraç/iktisap edilmiş menkul kıymetlerle
ilgili I. Kısım portföyü 4.000.000 YTL,
01/10/2006 tarihine kadar alım-satımı yapılan
menkul kıymetlerden oluşan II. Kısım portföyü
6.000.000 YTL olmak üzere toplam 10.000.000
YTL’lik portföy bileşimi bulunmaktadır.
Anılan Fon, ilgili dönemde 50.000 YTL fon
yönetim ücreti ödemiş ve II. Kısım portföyde
bulunan menkul kıymetlerle ilgili olarak 1.000
YTL gider yapmıştır.
Bu durumda, I. Kısım toplam portföy
bileşiminin % 40’ını, II. Kısım ise % 60’ını
oluşturmaktadır. Dolayısıyla, fon yönetim
ücretinin 20.000 YTL’si Portföyün I. Kısmı;
30.000 YTL’si ise II. Kısmı ile
ilişkilendirilecektir.
(YTL)
|
|
Portföy Bileşimi |
Oran(%) |
Genel Giderler |
|
I.Kısım Portföy |
4.000.000 |
40 |
20.000 |
|
II.Kısım Portföy |
6.000.000 |
60 |
30.000 |
|
TOPLAM |
10.000.000 |
100 |
50.000 |
II. Kısım portföyde bulunan menkul kıymetlerle
ilgili olarak yapılan 1.000 YTL gider ise
sadece ilgili portföyle ilişkilendirilecektir.
3.4- İlk Giren İlk Çıkar ve Ağırlıklı Ortalama
Maliyet Yöntemlerinin Uygulanması
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.4.1.2. Aynı menkul kıymet veya diğer
sermaye piyasası aracından değişik tarihlerde
alımlar yapıldıktan sonra bunların bir
kısmının elden çıkarılması” başlıklı
bölümünde, aynı menkul kıymet veya diğer
sermaye piyasası aracından değişik tarihlerde
alımlar yapıldıktan sonra bunların bir
kısmının elden çıkarılması durumunda ilk giren
ilk çıkar yöntemi kullanılmak suretiyle,
tevkifat matrahının tespitinde dikkate
alınacak alış bedelinin belirleneceği, aynı
gün içinde yapılan alım-satım işlemlerinde
ağırlıklı ortalama fiyat bilgisinin dikkate
alınabileceği, ancak tevkifat matrahının ilk
giren ilk çıkar yöntemine göre belirleneceği
açıklanmıştır.
Söz konusu maliyet yöntemleri, sadece
01/01/2006 tarihinden sonra iktisap edilen
menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
araçlarının elden çıkarılması durumunda
uygulanacak olup, 31/12/2005 tarihinden önce
iktisap edilen menkul kıymet ve diğer sermaye
piyasası araçlarının maliyet hesaplama
yöntemine dahil edilmemesi ve bu kıymetlerden
elde edilen gelirlerin vergilendirilmesinde
31/12/2005 tarihi itibarıyla geçerli olan
hükümlerin uygulanması gerekmektedir.
3.4.1- Ağırlıklı Ortalama Yöntemine Göre
Maliyeti Hesaplanan Menkul Kıymetlerin
Ertesi Güne Devri
Tevkifat matrahının tespitinde dikkate
alınacak alış bedelinin tespitinde, ağırlıklı
ortalama yönteminin seçildiği ve menkul
kıymetlerin tamamının aynı gün içinde
satılmayarak ertesi güne devredildiği
durumlarda, menkul kıymetlerin maliyet bilgisi
olarak izleyen günlere, ağırlıklı ortalama
maliyet yöntemine göre hesaplanan tutarlar
aktarılacaktır.
3.4.2- İşlemden Sonra Eski Tarihli Menkul
Kıymetlerin Virmanlanması
Tevkifat matrahı hesaplanarak işlemin
tamamlanmasından sonra, bu hesaplamayı
etkileyecek olan geçmiş tarihli bir menkul
kıymetin müşteri portföyüne dahil olması veya
virmanın geç ulaşması durumunda, geriye
dönülerek düzeltme işlemi yapılmasına, yani
tevkifat matrahının portföye dahil olan menkul
kıymetler de dikkate alınmak suretiyle yeniden
hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.
3.4.3- Hatalı İşlemler ve Düzeltilmesi
Tevkifat matrahının belirlenmesinde yanlış
müşteri hesabına kayıt, hatalı fiyat veya
miktar girişi gibi hatalı işlemlerin tespit
edilmesi durumunda söz konusu işlemlerin
geriye dönük olarak düzeltilmesi, izleyen
işlemlerin bu düzeltilmiş bilgiler
doğrultusunda yapılması gerekmektedir.
Hatalı işlemin ilgili döneme ilişkin beyanname
verildikten sonra tespit edilmesi durumunda
ise Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde
düzeltme beyannamesi verilmesi mümkün
bulunmaktadır.
3.4.4- Maliyet Hesaplama Yönteminin
Değiştirilmesi
Bir banka veya aracı kurumda gün içinde
yapılan alım-satım işlemleri için seçilmiş
olan maliyet hesaplama yönteminin, müşterinin
ilgili banka/aracı kurumdaki portföyünde yer
alan menkul kıymetler tamamen elden
çıkarılıncaya kadar değiştirilmesi mümkün
bulunmamaktadır.
3.4.5- Virman İşlemlerinde İlk Giren İlk Çıkar
Yönteminin Uygulanması
Menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası
aracının bir banka veya aracı kurumdaki bir
hesaptan herhangi bir banka veya aracı kuruma
naklinin istenmesi durumunda (virman
işlemleri) nakli gerçekleştirilecek olan
kıymet ilk giren ilk çıkar yöntemine göre
tespit edilecektir.
3.4.6- Virman İşlemlerinde Tevkifat
Bilindiği üzere, Geçici 67 nci maddenin
uygulamasıyla ilgili olarak yayımlanan 257
Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.8. Maliye Bakanlığına yapılacak
bildirimler” başlıklı bölümünde, menkul kıymet
ve diğer sermaye piyasası araçlarının
müşterilerin talimatıyla mülkiyet devrini
öngörecek şekilde diğer bir müşteri hesabına
aktarılması işlemlerinin vergilendirme
açısından alım-satım işlemi kabul edilerek
tevkifata tabi tutulacağı, tevkifata tabi
tutulan bu işlemlerin ayrıca Maliye
Bakanlığına bildirilmesine gerek bulunmadığı
belirtilmiştir.
Buna göre, menkul kıymet ve diğer sermaye
piyasası araçlarının, bir sözleşmeye dayanarak
teminat gösterilmesi veya ödünç işlemlerine
konu olması durumları dışında, müşterilerin
talimatıyla diğer bir müşteri hesabına
aktarılması işlemleri mülkiyetin devri kabul
edilerek tevkifat yapılacaktır.
3.5- Aynı Tür Menkul Kıymet ve Diğer Sermaye
Piyasası Araçları Sınıflandırması
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.4.1.11. Alım-Satım İşlemlerinin Bir
Kısmının Zararla Sonuçlanması” başlıklı
bölümünde, Geçici 67 nci maddenin (1) numaralı
fıkrasında, üç aylık dönem içerisinde aynı
türden menkul kıymet veya diğer sermaye
piyasası aracı ile ilgili olarak birden fazla
alım-satım işlemi yapılması halinde tevkifatın
gerçekleştirilmesinde bu işlemlerin tek bir
işlem olarak dikkate alınacağı belirtilerek,
aynı tür menkul kıymet ve diğer sermaye
piyasası araçlarının gruplandırılmasında esas
alınmak üzere üç sınıf ihdas edilmiştir.
Söz konusu sınıflandırmanın yapılmasında
dövize, altına veya başka bir değere endeksli
olma niteliği göz ardı edilerek, menkul kıymet
ve diğer sermaye piyasası aracının temelde ne
tür getiriye (sabit/değişken) sahip olduğu
dikkate alınmıştır.
Dolayısıyla, literatürde “Sabit Getirili
Menkul Kıymetler” içerisinde yer alan tahvil
ve bonoların değişken faizli, dövize, altına
veya başka bir değere endeksli olması durumu
değiştirmeyeceğinden, söz konusu tahvil ve
bonoların da sabit getirili menkul kıymet ve
diğer sermaye piyasası araçları çerçevesinde
değerlendirilmesi gerekmektedir.
Ayrıca, 5527 sayılı Kanun ve 2006/10731 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararı ile yapılan
düzenlemeler çerçevesinde, aynı tür menkul
kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları
sınıflandırmasında, “Yatırım Fonları Katılma
Belgeleri” ayrı bir sınıf olarak
değerlendirilecektir.
3.6- Yabancı Para Cinsinden İhraç Edilen
Menkul Kıymetlerde Tevkifat Matrahının
Tespiti
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.4.1.9. Yabancı para cinsinden ihraç edilen
menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası
araçları” başlıklı bölümünde; tevkifat matrahı
belirlenirken kur olarak, işlem anında
kullanılan kurun, böyle bir kurun bulunmadığı
hallerde ise T.C. Merkez Bankası (TCMB) döviz
alış kurunun esas alınacağı belirtilmiştir.
Dolayısıyla, yabancı para cinsinden ihraç
edilen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
araçları ile ilgili olarak yapılan ve işlem
anında kuru bulunmayan alış ve satış
işlemlerinde, TCMB döviz alış kurunun dikkate
alınması gerekmektedir.
3.7- Fiziken Teslimlerde Maliyet Bildirimi
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.4.1.14. Menkul kıymet veya diğer sermaye
piyasası aracının fiziken bir banka veya aracı
kuruma teslim edilmesi” başlıklı bölümünde;
menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası
aracının fiziken bir banka veya aracı kuruma
teslim edilmesi halinde alış bedeli olarak,
tevsik edilmesi kaydıyla, kıymet sahibinin
beyanının esas alınacağı ve kıymetin alış
tarihi veya bedelinin tevsik edilmesinde,
aracı kurum veya bankalar tarafından ya da
ihracı gerçekleştiren kurum tarafından
düzenlenen belgelerin kullanılacağı
belirtilmiştir.
Ancak, alış bedelinin tevsik edilemediği
fiziken teslimlerde menkul kıymetin alış
bedeli olarak, bu kıymetin teslim alındığı
yılda, fiziken teslim tarihine kadar borsada
işlem gördüğü günün son seansında alındığı
kabul edilecek olup, bu seansta oluşan
ağırlıklı ortalama fiyat bilgisi, borsada
işlem görmemesi durumunda ise bir yıl önce
alındığı kabul edilerek yine bu yıl içinde
işlem gördüğü son seansta oluşan ağırlıklı
ortalama fiyat bilgisi esas alınacaktır.
Diğer taraftan, söz konusu menkul kıymet ve
diğer sermaye piyasası aracı ile ilgili olarak
alış bedelinin, yukarıdaki şekilde
belirlenememiş olması durumunda, yargı
mercilerince bilirkişi raporuna göre tespit
edilmiş bir değerin bulunması halinde alış
bedeli olarak bu değer esas alınabilecektir.
3.8- Tezgah üstü İşlemlerde Maliyet Bildirimi
Menkul kıymetlerin tezgah üstü işlemlerde
tevkifat uygulamasında esas alınacak alış
maliyeti ve işlem fiyatı konusunda 257 Seri
No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “2.1.1.4
Tezgah üstü işlemlerde tevkifat” başlıklı
bölümünde gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Buna göre, yapılacak virmanlarda müşterinin
yazılı olarak bildirdiği fiyat, söz konusu
menkul kıymetin işlem fiyatı (alıcı için ise
alış maliyeti) olarak kabul edilecektir. Söz
konusu fiyat, menkul kıymetin virman işleminin
gerçekleştiği günden önceki günde oluşan
ağırlıklı ortalama fiyatının % 10
altında/üzerinde olabilecektir. Ancak, yazılı
olarak bildirilen fiyatın % 10’luk marjı
aşması halinde, söz konusu menkul kıymetin
virman işleminin gerçekleştiği günden önceki
günde oluşan ağırlıklı ortalama fiyatı esas
alınacaktır.
Diğer taraftan, müşterilerin herhangi bir
fiyat bildirmediği virman işlemlerinde, ilgili
menkul kıymetin o gün işlem görmemesi halinde,
virman gününden bir önceki günde İstanbul
Menkul Kıymetler Borsası (İMKB) ikinci seansta
(ikinci seansta işlem görmemesi halinde ilk
seansta) oluşan ağırlıklı ortalama fiyat
bilgilerinin dikkate alınması gerekmektedir.
Menkul kıymetin, İMKB’ de bir önceki gün
içinde de işlem görmemesi halinde hisse
senetleri için son işlem gördüğü günde oluşan
ağırlıklı ortalama fiyat bilgisinin, Devlet
tahvili ve hazine bonoları için ise T.C.
Merkez Bankasınca açıklanan fiyatların dikkate
alınması gerekmektedir.
3.9- Mukimlik Belgesinin İbrazı
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“10. Çifte Vergilemeyi Önleme Anlaşmalarının
Uygulanması” başlıklı bölümünde, dar mükellef
gerçek kişi ve kurumların, Geçici 67 nci madde
kapsamında Türkiye’deki finansal araçlara
kendileri veya yurt dışındaki portföy yönetim
şirketleri vasıtasıyla yatırım yapabilmeleri
ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları
hükümlerinden yararlanabilmeleri için vergi
kimlik numarası almaları gerektiği belirtilmiş
ve vergi kimlik numarası alınabilmesi için
ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gereken
belgeler açıklanmıştır.
Öte yandan, 5527 sayılı Kanunla, 07/07/2006
tarihinden itibaren, dar mükellef kişi ve
kurumların finansal araçlardan Türkiye’de elde
ettikleri kazanç ve iratlarına uygulanacak
tevkifat oranı % 0 (sıfır) olarak
belirlenmiştir.
Dolayısıyla, dar mükellef gerçek kişilerin
anılan Tebliğin (10) numaralı bölümünde
yapılan açıklamalar çerçevesinde vergi kimlik
numarası almalarının yanısıra, söz konusu
gelirlerine % 0 oranında tevkifat
uygulanabilmesi için, ilgili ülkenin yetkili
makamları tarafından düzenlenerek imzalanmış
mukimlik belgesinin aslının ve tercüme
bürolarınca tercüme edilmiş örneğinin, banka
ve aracı kurumlar vasıtasıyla veya doğrudan
ilgili vergi dairesine (Boğaziçi Vergi
Dairesi) ibraz edilmesi gerekmektedir.
Ancak, dar mükellef kurumların söz konusu
gelirlerine % 0 oranında tevkifat
uygulanabilmesi için 01/01/2007 tarihine kadar
uygulanmak üzere, bu kurumların kendi
ülkelerinde geçerli kuruluş belgesinin
Türkiye’nin o ülkede bulunan temsilciliğince
onaylı Türkçe bir örneğini veya yabancı dilde
onaylı kuruluş belgesinin tercüme bürolarınca
tercüme edilmiş Türkçe bir örneğinin ibrazı
yeterli olup, bu tarihten itibaren ise
mukimlik belgesinin ibraz edilmesi
gerekmektedir.
Bu çerçevede, 01/01/2007 tarihinden itibaren
mukimlik belgesi ibraz eden dar mükellef
kurumlar için yeniden vergi kimlik numarası
alınmasına gerek bulunmayıp, mevcut numaralar
kurumun hangi ülkenin mukimi olduğunu
gösterecek şekilde kodlama yapılmak suretiyle
revize edilecektir.
Öte yandan, anılan Tebliğin (10) numaralı
bölümünde; bir takvim yılına ilişkin mukimlik
belgesinin, izleyen yılın dördüncü ayına kadar
geçerli olduğu ve söz konusu belgenin her yıl
yenilenmesi gerektiği belirtilmiştir. Bu
belge, dar mükellef gerçek kişiler tarafından
her yıl yenilenecek olup, dar mükellef
kurumlar tarafından ise üç yılda bir
yenilenecektir.
3.10- Tevkifat Oranının Uygulamasında Esas
Alınacak Tarih
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin
“2.6. Tevkifat Dönemi” başlıklı bölümünde,
Geçici 67 nci maddenin (1) numaralı fıkrası
uyarınca, bankalar ve aracı kurumlar
tarafından takvim yılının üçer aylık dönemleri
itibarıyla tevkifat yapılacağı, tevkifat
matrahı tespit edilirken işlem günündeki
bilgilerin esas alınacağı, ancak tevkifatın
alım-satıma ilişkin takas tarihinde yapılacağı
belirtilmiştir.
Dolayısıyla, tevkifat matrahı tespit edilirken
işlem günündeki bilgiler esas alındığından,
uygulanacak tevkifat oranının belirlenmesinde
de işlem tarihinde yürürlükte olan oranın
dikkate alınması gerekmektedir.
4- Diğer Hususlar
4.1-
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin
“2.4.1.13 Virman İşlemlerinde Tarih ve Maliyet
Bildirimi” başlıklı bölümünün üçüncü
paragrafında, kuponlu menkul kıymetlerde
bildirilecek bedelin kirli alış fiyatı
olacağı, söz konusu menkul kıymetlerle ilgili
olarak virmandan sonra yapılacak işlemlerde
işleme aracılık yapan banka veya aracı
kurumun, kendisine virman edilen kirli fiyat
üzerinden temiz işlem fiyatı ve varsa kupon
başına fazla ödeme tutarını hesaplamak
suretiyle tevkifat matrahına ulaşacağı
belirtilmiştir.
Menkul kıymetlerin virman edilmesi halinde
tevkifat matrahı hesaplanırken,
kupon başına indirilen fazla ödeme
tutarlarının
257 Seri No.lu Tebliğ eki “Menkul Kıymet ve
Diğer Sermaye Piyasası Aracının Başka Banka
veya Aracı Kuruma Aktarım Bildirimi” ndeki
“Aktarılan Menkul Kıymetin Tutarı” sütununda
ayrıca belirtilmesi gerekmekte olup, söz
konusu bildirim, kupon başına indirilen fazla
ödeme tutarlarını da içerecek şekilde bu
Tebliğ ekinde yeniden düzenlenmiştir.
4.2-
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin
“8. 01/01/2006 Tarihinden Önce İhraç Edilen
Tahvil ve Bonolardan Elde Edilen Gelirlerin
Vergilendirilmesi” başlıklı bölümünün üçüncü
paragrafında, 01/01/2006 tarihinden önce ihraç
edilmiş olan her nevi tahvil ve Hazine
bonoları ile Toplu Konut İdaresi ve
Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul
kıymetlerin elden çıkarılması suretiyle
sağlanan gelirlerin, dar mükellef kurumlar
tarafından özel beyanname ile beyan edileceği
ve söz konusu menkul kıymetlerin elde tutulma
sürecinde elde edilen gelirlerin de bu
beyannameye dahil edilmesinin zorunlu olduğu
belirtilmiştir.
Bu kapsamda, beyannameye dahil edilmesi
zorunlu olan “elde tutulma sürecinde elde
edilen gelirler” ifadesinden anlaşılması
gereken; söz konusu menkul kıymetlerden elde
edilen faiz gelirleridir. Dolayısıyla, dar
mükellef kurumlar tarafından verilecek özel
beyannamelere henüz satışı gerçekleşmemiş olan
menkul kıymetlerin elde tutulması nedeniyle
oluşan değer farklılığının eklenmesi söz
konusu değildir.
4.3-
257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin
“2.1.1.5 Takasbank- Merkezi Kayıt Kuruluşu
dışındaki saklamacı kuruluşlardan saklama
hizmeti alan yatırımcı talimatlarını yerine
getiren banka ve aracı kurumların yapacağı
işlemler” başlıklı bölümünün son paragrafında,
işlem talimatı veren müşterinin, işlem
talimatı verirken veya bu tarihten önce
yapacağı bir sözleşme ile bundan böyle kendisi
adına yapılacak tüm işlemleri için Takasbank-Merkezi
Kayıt Kuruluşu dışında bir saklamacı
kuruluştan saklama hizmeti aldığını ve bu
işleme ilişkin tevkifatın kendisinin saklamacı
kuruluşunca yerine getirileceğini yazılı
olarak belirtmemesi halinde, söz konusu işleme
ilişkin tevkifat yükümlülüğünün, 257 Seri
No.lu Tebliğde belirtilen genel esaslara göre
banka veya aracı kurum tarafından yerine
getirileceği belirtilmiştir. Müşteri
tarafından bildirimin yapılmadığı durumlarda,
söz konusu yazılı bildirimin bu müşteriye
saklama hizmeti veren saklamacı kuruluş
tarafından yapılması da mümkün bulunmaktadır.
4.4-
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesi,
bu maddenin uygulanmasına ilişkin olarak
yayımlanan 257 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel
Tebliği ve bu Tebliğde yer alan “alım-satım
kazançları” ifadesinden; Çifte Vergilendirmeyi
Önleme Anlaşmalarında söz edilen “sermaye
değer artış kazançları” anlaşılacaktır.
4.5-
Geçici 67 nci maddenin (1) numaralı fıkrası
kapsamında, bankalar veya aracı kurumlarca
yapılacak tevkifat, elde edilmesine aracılık
ettikleri kazançlar ile ilgilidir.
Dolayısıyla, bu kurumların kendi
portföylerinde bulunan menkul kıymetler veya
diğer sermaye piyasası araçlarından elde
ettikleri kazançlar tevkifat kapsamında
olmayacaktır.
Bu çerçevede, bir bankanın kurucusu olduğu
yatırım fonlarının satımına başka bir
banka/aracı kurumun aracılık etmesi halinde,
tevkifat yapma sorumluluğu aracı
banka/kurumlar tarafından yerine
getirilecektir. Dolayısıyla, fon kurucusu
banka tarafından aracı bankalara fon satışında
tevkifat yapılmayacak, ancak aracı bankalar
aracılığıyla fon alan yatırımcıların
alım-satımlarında aracı bankalar tarafından
tevkifat yapılacaktır.
4.6-
18/06/1999 tarihli ve 4389 sayılı Bankalar
Kanunu 19/10/2005 tarihli ve 5411 sayılı
Bankacılık Kanunu ile yürürlükten
kaldırıldığından, Geçici 67 nci maddenin 12
numaralı fıkrasında geçen banka kavramı, 5411
sayılı Bankacılık Kanunu kapsamında faaliyette
bulunan bankalar ile Türkiye Cumhuriyet Merkez
Bankasını ifade etmektedir.
5- Hazine Tarafından Yurt Dışında İhraç Edilen
Menkul Kıymetlerden Elde Edilen
Gelirlerin Vergilendirilmesi
5.1- Yasal Düzenlemeler
Gelirin toplanması ve beyanı ile yıllık
beyanname verilmeyen haller, diğer gelirler
için beyanname verilmesi halinde bir kısım
gelirlerin beyannameye dahil edilip
edilmeyeceği hususları, Gelir Vergisi
Kanununun 85 ve 86 ncı maddelerinde, Devlet
tahvili ve Hazine bonosu faiz gelirleri ile bu
kıymetlerin elden çıkarılmasından sağlanan
kazançlara yönelik hükümler ise aynı Kanunun
75, 76, mükerrer 80 ve 81 ile Geçici 59 uncu
maddelerinde düzenlenmiştir.
Söz konusu maddelerdeki düzenlemelere aşağıda
yer verilmiştir:
“Gelirin toplanması ve beyan
Madde 85-
Mükellefler, ikinci maddede yazılı
kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde
ettikleri kazanç ve iratları için bu Kanunda
aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname
verirler. Bu Kanuna göre beyanı gereken
gelirlerin yıllık beyannamede toplanması
zorunludur.
Tacirlerle çiftçiler ve serbest meslek erbabı
ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden
kazanç temin etmemiş olsalar bile, yıllık
beyanname verirler. Bu hüküm şirketlerin
faaliyet ve tasfiye dönemlerine şamil olmak
üzere kollektif şirket ortakları ile
komanditeler hakkında da uygulanır.
Yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve
iratlar:
1.Mükellefin bunları Türkiye’de hesaplarına
intikal ettirdiği yılda;
2.Türkiye’de hesaplara intikal
ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki
sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan
hallerde, mükellefin bunlara tasarruf
edebildiği yılda;
elde edilmiş sayılır.
Toplama yapılmayan haller
Madde 86-
Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık
beyanname verilmez, diğer gelirler için
beyanname verilmesi halinde bu gelirler
beyannameye dahil edilmez.
1.Tam mükellefiyette;
a) Gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai
kazançlar, bu Kanunun 75 inci maddesinin (15)
numaralı bendinde yazılı menkul sermaye
iratları, kazanç ve iratların istisna hadleri
içinde kalan kısmı,
b) Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle
vergilendirilmiş ücretler (birden fazla
işverenden ücret almakla beraber birden
sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin
toplamı, 103 üncü maddede yazılı tarifenin
ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2006
yılı beyan haddi 18.000 YTL) aşmayan
mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle
vergilendirilmiş ücretleri dahil),
c) Vergiye tabi gelir toplamının [(a) ve (b)
bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü
maddede yazılı tarifenin ikinci gelir
diliminde yer alan tutarı aşmaması koşuluyla,
Türkiye’de tevkifata tabi tutulmuş olan;
birden fazla işverenden elde edilen ücretler,
menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye
iratları,
d) Bir takvim yılı içinde elde edilen ve
toplamı 600 milyon lirayı (2005/9826 sayılı
B.K.K. ile 2006 takvim yılı gelirlerine
uygulanmak üzere 875 YTL) aşmayan, tevkifata
ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve
gayrimenkul sermaye iratları.
2. Dar mükellefiyette, tamamı Türkiye’de
tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan;
ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve
gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç
ve iratlar.
Geçici Madde 59-
31/12/2007 tarihine kadar,
26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç
edilen Devlet tahvilleri ve Hazine bonolarının
faiz gelirleri ve elden çıkarılmasından
sağlanan diğer kazançlar toplamının; 2001
yılında 50 milyar lirası, 2002 ve izleyen
yıllarda bu tutarın veya artırılmış tutarın
her yıl için belirlenen yeniden değerleme
oranında artırılmasıyla bulunacak tutar gelir
vergisinden müstesnadır. Bu istisnadan
yararlananlar, mükerrer 80 inci ve geçici 56
ncı maddelerde yer alan istisnalardan ayrıca
yararlanamaz.
Ticari işletmelere ait olan bu tür gelirler
hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.”
Ayrıca Gelir Vergisi Kanununun 75 inci
maddesinin ikinci fıkrasının 5 numaralı
bendinde, her nevi tahvil ve Hazine bonosu
faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu
Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince
çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan
gelirlerin menkul sermaye iradı olduğu
belirtilmiştir.
Yine aynı Kanunun “İrat sayılmayan haller”
başlıklı 76 ncı maddesinde de 75 inci maddenin
ikinci fıkrasının 5, 6, 7, 12 ve 14 numaralı
bentlerinde yer alan menkul sermaye iratlarına
(döviz cinsinden açılan hesaplara ödenen faiz
ve kar payları, dövize, altına veya başka bir
değere endeksli menkul kıymetler ile döviz
cinsinden ihraç edilen menkul kıymetlerden
elde edilenler hariç) indirim oranının
uygulanması suretiyle bulunacak kısmın, bu
iratların beyanı sırasında indirim olarak
dikkate alınacağı belirtilmiştir.
Değer artış kazançlarının vergilendirilmesine
ilişkin hükümler ise Gelir Vergisi Kanununun
mükerrer 80 ve müteakip maddelerinde yer
almaktadır.
Bu hükümler çerçevesinde Eurobondlardan elde
edilen itfa gelirleri ile alım-satım
kazançlarının vergilendirilmesi aşağıdaki
şekilde yapılacaktır.
5.2- Faiz Gelirlerinin Vergilendirilmesi
Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinde;
ticari, zirai veya mesleki faaliyet dışında
nakdi sermaye veya para ile temsil edilen
değerlerden oluşan sermaye dolayısıyla elde
edilen kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar
menkul sermaye iradı olarak değerlendirilmekte
olup, yukarıda da belirtildiği üzere, her nevi
tahvil ve Hazine bonosu faizleri menkul
sermaye iradı olarak kabul edilmektedir.
Vergi uygulaması bakımından, Hazine tarafından
yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetler de
(Eurobond) Devlet tahvili ve Hazine bonosu
gibi değerlendirilmektedir.
Bu kapsamda, Eurobondlardan elde edilen faiz
gelirleri, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü
maddesinin 7/a bendine göre % 0 (Sıfır)
oranında tevkifata tabi tutulmakta olup, vergi
uygulamasında tevkifat oranı sıfır olarak
belirlenmiş kazançlar tevkifatlı kabul
edilmektedir.
Eurobondların döviz cinsinden ihraç edilmesi
nedeniyle elde edilen faiz gelirlerine indirim
oranı uygulanmamaktadır.
Geçici 59 uncu madde hükmüne göre, 31/12/2007
tarihine kadar uygulanmak üzere,
26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç
edilen Devlet tahvilleri ve Hazine bonolarının
faiz gelirleri ve elden çıkarılmasından
sağlanan kazançlar toplamının 2006 yılında
191.089,20 YTL’si, 2007 yılında ise bu tutarın
yeniden değerleme oranında artırılmasıyla
bulunacak tutar gelir vergisinden istisna
edilmiştir. İstisna kapsamına giren kazançlar
için yıllık beyanname verilmeyeceği gibi,
diğer gelirler dolayısıyla verilecek
beyannameye bu kazançlar dahil edilmeyecektir.
Bu durumda, gerek 01/01/2006 tarihinden önce
gerekse bu tarihten sonra ihraç edilen
Eurobondların elde tutulması sürecinde elde
edilen faiz gelirlerinin tam ve dar mükellef
gerçek kişiler yönünden vergilendirilmesi
aşağıdaki gibi olacaktır.
5.2.1- Tam Mükellef Gerçek Kişiler
Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesine göre,
tam mükellef gerçek kişiler Türkiye içinde ve
dışında elde ettikleri kazanç ve iratların
tamamı üzerinden vergilendirilmektedir.
Tam mükellef gerçek kişilerce elde edilen faiz
gelirinin 26/07/2001 tarihinden önce ihraç
edilen Eurobondlara ilişkin olması halinde, bu
gelirlere Geçici 59 uncu maddedeki istisna
uygulanmayacak olup, faiz gelirinin 103 üncü
maddede yazılı tarifenin ikinci gelir
diliminde yer alan beyan sınırını aşması
halinde, tamamının yıllık beyanname ile beyan
edilmesi gerekmektedir.
31/12/2007 tarihine kadar uygulanmak üzere,
26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç
edilen Eurobondlardan faiz geliri elde
edilmesi durumunda ise, Geçici 59 uncu maddeye
göre ilgili yıl için belirlenmiş istisna
tutarı düşülecek olup, kalan tutarın beyan
sınırını aşması halinde bu tutarın tamamı
beyan edilecektir.
Tam mükellef gerçek kişilerce elde edilen faiz
gelirinin 01/01/2006 tarihinden sonra ihraç
edilen Eurobondlara ilişkin olması halinde, bu
gelirlere Geçici 59 uncu maddedeki istisna
uygulanmayacak, beyan sınırının aşılması
halinde, tamamı yıllık beyanname ile beyan
edilecektir.
Eurobondların döviz cinsinden ihraç edilmesi
nedeniyle, bu kıymetlerin itfası sırasında
oluşan değer artışları irat sayılmadığı gibi,
elde edilen gelirlere indirim oranı uygulaması
da söz konusu değildir. Bu uygulamada
Eurobondların ihraç tarihinin herhangi bir
önemi bulunmamaktadır.
5.2.2- Dar Mükellef Gerçek Kişiler
Gelir Vergisi Kanununun 6 ncı maddesine göre,
Türkiye’de yerleşik olmayan gerçek kişiler
(dar mükellefler) sadece Türkiye içinde elde
ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden
vergilendirilmekte olup, aynı Kanunun 7 nci
maddesinde de kazancın Türkiye’de elde
edilmesi, sermayenin Türkiye’de yatırılmış
olmasına bağlanmıştır.
Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı
maddesinin 2 numaralı fıkrasına göre, dar
mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen
ve tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle
vergilendirilmiş olan menkul sermaye iratları
için yıllık beyanname verilmemekte, diğer
gelirler için beyanname verilmesi halinde de
bu gelirler beyannameye dahil edilmemektedir.
Dolayısıyla, dar mükellef gerçek kişilerce
Eurobondlardan elde edilen faiz gelirleri,
Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş
kabul edildiğinden, bu kıymetlerden elde
edilen faiz gelirleri tutarı ne olursa olsun
beyan edilmeyeceği gibi, diğer gelirlerin
beyanı halinde de beyannameye dahil
edilmeyecektir.
5.3- Değer Artış Kazançlarının
Vergilendirilmesi
Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci
maddesine göre, menkul kıymetler ve diğer
sermaye piyasası araçlarının elden
çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış
kazancı olarak vergilendirilmektedir.
Söz konusu menkul kıymetlerin alım-satımından
elde edilen değer artış kazançlarında
vergilendirmeye esas alınacak kazanç, Gelir
Vergisi Kanununun mükerrer 81 inci maddesine
göre elden çıkarma karşılığında alınan para ve
ayınlarla sağlanan ve para ile temsil
edilebilen menfaatlerin tutarından, elden
çıkarılan kıymetin maliyet bedeli ile elden
çıkarılma dolayısıyla yapılan giderlerin ve
ödenen vergi ve harçların indirilmesi
suretiyle bulunacaktır.
Eurobondların elden çıkarılmasından doğan
kazanç, elden çıkarma karşılığında elde edilen
yabancı para tutarının Yeni Türk Lirası
karşılığından, bunların alımında ödenen
yabancı para tutarının Yeni Türk Lirası
karşılığı ve varsa alım-satım giderlerinin
düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır.
Gelir Vergisi Kanunun Geçici 67 nci maddesinin
(1) numaralı fıkrasına göre, bankalar ve aracı
kurumlar tarafından menkul kıymetler ve diğer
sermaye piyasası araçlarının alış ve satış
bedelleri arasındaki fark ile alış ve itfa
bedelleri arasındaki fark ve dönemsel
getiriler üzerinden tevkifat yapılması
gerekmekte ancak, Hazine tarafından ihraç
edilen Eurobondların itfası ve alım-satımı
neticesinde elde edilen gelirler madde
kapsamında yer almamaktadır.
Bu durumda, gerek 01/01/2006 tarihinden önce
gerekse bu tarihten sonra Hazine tarafından
yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerin
alım-satımından elde edilen değer artış
kazançlarının tam ve dar mükellef gerçek
kişiler yönünden vergilendirilmesi aşağıdaki
gibi olacaktır.
5.3.1- Tam Mükellef Gerçek Kişiler
Tam mükellef gerçek kişilerce, 26/07/2001
tarihinden önce ihraç edilen Eurobondlardan
değer artış kazancı elde edilmiş olması
halinde, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 59
uncu maddesinde yer alan istisna
uygulanmayacak olup, maliyet bedeli
endekslemesi yapıldıktan sonra bulunacak
kazançtan anılan Kanunun mükerrer 80 inci
maddesinde yer alan istisna (2006 yılı için
14.000 YTL) düşüldükten sonra kalan tutar ne
olursa olsun beyan edilecektir.
Kazancın tespitinde maliyet bedeli, menkul
kıymetin elden çıkarıldığı ay hariç olmak
üzere Türkiye İstatistik Kurumunca belirlenen
toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında
artırılarak tespit edilecektir. 2006 yılının
Ocak ayından itibaren toptan eşya fiyat
endeksi yerine, üretici fiyat endeksi
yayımlanmaktadır. Bu nedenle 01/01/2006
tarihinden sonra yapılan endekslemelerde
toptan eşya fiyat endeksi yerine, üretici
fiyat endeksi dikkate alınacaktır.
31/12/2007 tarihine kadar uygulanmak üzere,
26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç
edilen Eurobondlarla ilgili olarak değer artış
kazancı elde edilmesi durumunda, maliyet
bedeli endekslemesi yapıldıktan sonra
bulunacak kazanç tutarından Geçici 59 uncu
maddede yer alan istisna tutarı düşülecek ve
kalan tutar ne olursa olsun beyan edilecektir.
Öte yandan, 5281 sayılı Kanunla mükerrer 81
inci maddeye eklenen hükümle, 01/01/2006
tarihinden itibaren elde edilen gelirlere
uygulanmak üzere, endekslemenin yapılabilmesi
için artış oranının % 10 veya üzerinde olması
şartı getirilmiş olmakla birlikte,
01/01/2006 tarihinden önce ihraç edilen
eurobondların elden çıkarılması durumunda,
artış oranı % 10’dan az olsa dahi kazancın
tespiti sırasında endeksleme yapılabilecektir.
01/01/2006 tarihinden sonra ihraç edilen
Eurobondlardan alım-satım kazancı elde
edilmesi durumunda da Geçici 59 uncu ve
mükerrer 80 inci maddelerdeki istisna
uygulanmayacak, maliyet bedeli endekslemesi
yapıldıktan sonra bulunacak kazanç, tutarı ne
olursa olsun beyan edilecektir.
5.3.2- Dar Mükellef Gerçek Kişiler
Gelir Vergisi Kanununun 7 nci maddesine göre,
diğer kazanç ve iratlar için bu kazancı
doğuran işin veya muamelenin Türkiye’de ifa
edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi,
kazanç ve iradın Türkiye’de elde edildiğini
göstermektedir. Aynı maddede değerlendirmeden
maksadın, ödemenin Türkiye’de yapılması veya
ödeme yabancı memlekette yapılmışsa,
Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme
yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya
karından ayrılması olduğu belirtilmektedir.
Bu kapsamda, yurt dışında ihraç edilen
Eurobondların yine yurt dışında yerleşik
kişiler tarafından Türkiye’de yerleşik bir
kuruluşta hesap açılması suretiyle Türkiye’de
alım-satımının yapılması halinde elde edilen
değer artış kazançları Türkiye’de vergiye tabi
bulunmaktaydı.
Gelir Vergisi Kanununun 101 inci maddesine
göre; menkul malların ve hakların elden
çıkarılmasından doğan diğer kazanç ve
iratların mal ve hakların Türkiye’de elden
çıkarıldığı yerin vergi dairesine, kazancın
iktisap olunduğu tarihten itibaren 15 gün
içinde münferit beyanname ile beyan edilmesi
zorunluydu.
Bu çerçevede, dar mükelleflerin değer artış
kazancı elde etmeleri halinde vergilendirmeye
esas kazanç, dar mükellef gerçek kişi veya
daimi temsilcisi tarafından kazancın elde
edildiği tarihten itibaren 15 gün içerisinde
münferit beyanname ile beyan edilmekteydi.
Kanunun 107 nci maddesinde ise dar
mükellefiyette; mükellefin Türkiye’de daimi
temsilcisi mevcutsa mükellef hesabına daimi
temsilci (Türkiye’de birden fazla daimi
temsilcisinin mevcudiyeti halinde, mükellefin
tayin edeceği, tarhiyat tarihine kadar böyle
bir tayin yapılmamışsa temsilcilerden herhangi
birisi), daimi temsilci mevcut değilse kazanç
ve iratları yabancı kişiye sağlayanlar,
tarhiyata muhatap tutulmaktaydılar.
Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen
borçlanma senetlerinin (Eurobondların) yurt
dışında yerleşik ve dar mükellefiyet esasında
vergilendirilen gerçek kişi veya kurumlarca,
Türkiye’de yerleşik kurumlara satış işleminin
yapılmış olması durumunda; alım yapan,
kendisine satışı yapan dar mükellef gerçek
kişi veya kurumun bu işlemden ne kadar kazanç
elde ettiğini bilecek durumda olmayan
Türkiye’de yerleşik kurumların, yabancı gerçek
kişi veya kuruma kazanç sağlayan kişi olarak
kabul edilmesi ve bu çerçevede bu alış işlemi
nedeniyle tarhiyata muhatap tutulması söz
konusu değildi.
07/07/2006 tarihinden itibaren yürürlüğe giren
5527 sayılı Kanunla, Gelir Vergisi Kanununun
Geçici 67 nci maddesinin (7) numaralı
fıkrasına eklenen cümlede, anılan maddenin
(1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkraları
uyarınca tevkifata tabi tutulsun tutulmasın,
dar mükellef gerçek kişi veya kurumlarca
Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen
menkul kıymetlerden sağlanan kazanç ve iratlar
için münferit veya özel beyanname
verilmeyeceği belirtilmiştir. Bu çerçevede dar
mükellef gerçek kişi veya kurumların Hazine
tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul
kıymetlerin elden çıkarılmasından sağladıkları
kazançlar münferit veya özel beyan konusu
yapılmayacaktır.
Bu uygulamada, Hazine tarafından yurt dışında
ihraç edilen menkul kıymetlerin ihraç
tarihinin bir önemi bulunmamaktadır.
5.4- Konu ile İlgili Özellik Arzeden Hususlar
Tebliğin (5) numaralı bölümünde, sadece Hazine
tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul
kıymetlerin (Eurobond) elde tutulması ve elden
çıkarılması durumunda yapılacak vergilendirme
işlemleri konusunda açıklama yapılmış olup
birden fazla gelir unsurundan gelir elde
edilmesi durumunda, 11/02/2004 tarih ve 16
numaralı Gelir Vergisi Sirkülerinde yapılan
açıklamaların dikkate alınması gerekmektedir.
Tam mükellefiyete tabi mükelleflerin yabancı
memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratlar
için mahallinde ödedikleri benzer vergiler
Gelir Vergisi Kanununun 123 üncü madde
hükümleri çerçevesinde, Türkiye’de tarh edilen
gelir vergisinin yabancı memleketlerde elde
edilen kazanç ve iratlara isabet eden
kısmından indirilebilecektir.
Dar mükellef gerçek kişiler için yapılan
vergilendirmede, çifte vergilendirmeyi önleme
anlaşmaları da dikkate alınacaktır.
Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen
menkul kıymetlerden (Eurobond) ticari
işletmelerce elde edilen faiz geliri ve değer
artış kazancının tespitinde ise ticari kazanç
hükümleri uygulanacaktır.
Tebliğ olunur.
(1)
30/12/2005 tarihli ve 26039 sayılı Resmi
Gazete’de yayımlanmıştır.
(2)
07/07/2006 tarihli ve 26221 sayılı Resmi
Gazete’de yayımlanmıştır.
EK 1 :
TABLO
