|
Türkiye Muhasebe Kurulundan: 09.11.2005
Borçlanma Maliyetlerine İlişkin
Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 23) Hakkında Tebliğ
Sıra No: 9
Amaç
Madde 1 —
Bu Tebliğin amacı; borçlanma maliyetlerine ilişkin 23
nolu Türkiye
Muhasebe Standardının yürürlüğe konulmasıdır.
Adı geçen Türkiye Muhasebe Standardı bu
Tebliğ ekinde yer almıştır.
Kapsam
Madde 2 —
Borçlanma maliyetlerine ilişkin Türkiye Muhasebe
Standardının kapsamı ekli TMS 23 metninde yer
almaktadır.
Hukuki Dayanak
Madde 3 —
Bu Tebliğ, 28/7/1981 tarih ve 2499 sayılı Sermaye
Piyasası Kanununun Ek-1 inci maddesi ile 24/2/2004
tarihli ve 2004/6924 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile
yürürlüğe giren Türkiye Muhasebe Standartları
Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul ve Esaslar
Hakkında Yönetmeliğin 9 uncu maddesinin (b) bendine
dayanılarak hazırlanmıştır.
Tanımlar
Madde 4 —
Bu Tebliğde geçen;
TMSK ve Kurul: Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulunu,
TMS: Türkiye Muhasebe Standartlarını,
ifade eder.
Yürürlük
Madde 5 —
Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap
dönemleri için geçerli olmak üzere yayımlandığı
tarihte yürürlüğe girer.
Yürütme
Madde 6 —
Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe Standartları
Kurulu yürütür.
Türkiye Muhasebe Standardı (TMS
23) Borçlanma Maliyetleri
Amaç
Bu Standardın amacı, borçlanma
maliyetlerinin muhasebeleştirilme esaslarını
açıklamaktır. Bu Standart, genel uygulama olarak
borçlanma maliyetlerinin oluştuğu anda gider olarak
muhasebeleştirilmesini gerektirir. Bununla birlikte
Standart, alternatif bir uygulama olarak; özellikli
bir varlığın satın alınması, inşaatı veya üretimi ile
doğrudan ilgili olan borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine izin verir.
Kapsam
1. Bu Standart, borçlanma maliyetlerinin
muhasebeleştirilmesinde uygulanır.
2. "-"
3. Borç olarak sınıflandırılmayan
imtiyazlı hisse senedi dahil olmak üzere,
özkaynakların gerçekleşen
veya tahmini maliyetleri ile ilgili konular bu
Standardın kapsamında değildir.
Tanımlar
4. Bu Standartda
geçen terimlerin anlamları aşağıdaki gibidir:
Borçlanma maliyetleri:
Bir işletme tarafından yapılan borçlanmalarla ilgili
olarak katlanılan faiz ve diğer giderlerdir.
Özellikli varlıklar:
Amaçlanan kullanıma veya satışa hazır duruma
getirilebilmesi zorunlu olarak uzun bir süreyi
gerektiren varlıklardır.
5. Borçlanma maliyetleri arasında
aşağıdakiler sayılabilir:
(a) Kredili mevduat hesabı ile kısa ve
uzun vadeli borçlanmalara uygulanan faizler,
(b) Borçlanmalarla ilgili
iskonto ve primlerin
itfaları,
(c)
Borç anlaşmalarının düzenlenmeleri ile ilgili olarak
oluşan diğer maliyetlerin itfaları,
(d)
"TMS 17 Kiralama İşlemleri" Standardı uyarınca
finansal tablolara
yansıtılan finansal
kiralamalara ilişkin borçlanma maliyetleri, ve
(e)
Yabancı para ile borçlanmalarda, faiz maliyetlerine
yönelik düzeltme olarak dikkate alındıkları
ölçüde olmak üzere, kur farkları.
6. Özellikli varlıklara örnek olarak;
satılabilir duruma getirilmesi uzun bir süreyi
gerektiren stoklar, üretim tesisleri, enerji üretim
tesisleri ve yatırım amaçlı
gayrimenkuller gösterilebilir. Diğer yatırımlar
ile sürekli olarak veya kısa bir süre içerisinde büyük
miktarlarda tekrarlanarak üretilen stoklar özellikli
varlık değildir. Elde edildiklerinde amaçlanan
kullanıma veya satışa hazır olan varlıklar da
özellikli varlık sayılmaz.
Borçlanma maliyetleri-temel
yöntem
Muhasebeleştirme
7. Borçlanma maliyetleri oluştukları
dönemde gider olarak finansal
tablolara yansıtılır.
8. Temel yöntemde, borçlanmanın
niteliğine ve yöntemine bakılmaksızın, borçlanma
maliyetleri oluştukları dönemde gider olarak
muhasebeleştirilir.
Açıklama
9. Borçlanma maliyetleri ile ilgili
olarak uygulanan muhasebe politikaları
finansal tablo
dipnotlarında açıklanır.
Borçlanma maliyetleri –
alternatif yöntem
Muhasebeleştirme
10. Borçlanma maliyetleri, bu Standardın
11 inci paragrafına uygun olarak
aktifleştirilmedikleri sürece, oluştukları dönemde
gider olarak muhasebeleştirilir.
11. Bir özellikli varlığın satın
alınması, inşaatı veya üretimi ile doğrudan ilişkisi
kurulabilen borçlanma maliyetleri, ilgili özellikli
varlığın maliyetinin bir unsuru olarak
aktifleştirilir. Aktifleştirilebilecek borçlanma
maliyetlerinin tutarı bu Standarda uygun olarak
belirlenir.
12. Alternatif yönteme göre; bir
özellikli varlığın satın alınması, inşaatı veya
üretimi ile doğrudan ilgisi bulunan borçlanma
maliyetleri ilgili varlığın maliyetine dahil edilir.
Bu tür maliyetler güvenilebilir bir biçimde
ölçülebilmeleri ve gelecekteki ekonomik yararlardan
işletmenin faydalanabilmesinin muhtemel olması
durumunda, özellikli varlığın maliyetine dâhil edilir.
Bunun dışındaki borçlanma maliyetleri oluştukları
dönemde gider olarak muhasebeleştirilir.
Aktifleştirilebilir borçlanma
maliyetleri
13. Bir özellikli varlığın satın
alınması, inşaatı veya üretimi ile doğrudan ilgili
olan borçlanma maliyetleri, özellikli varlıkla
ilişkili harcamaların hiç yapılmamış olması durumunda
ortaya çıkmayacak borçlanma maliyetleridir. Bir
işletme, münhasıran bir özellikli varlığın elde
edilmesi amacı ile borçlanmışsa, o varlıkla ilgili
olan borçlanma maliyetleri kolaylıkla belirlenebilir.
14. Belirli borçlanmalar ile bir
özellikli varlık arasındaki doğrudan bir ilişkinin
tanımlanmasında ve ilgili harcamanın hiç yapılmaması
halinde kaçınılabilecek borçlanmaların belirlenmesi
zor olabilir. Örneğin; bu tür bir güçlük, finansman
faaliyetlerinin tek bir merkezden yürütüldüğü
durumlarda meydana gelir. Bir şirketler topluluğunun,
borçlanma ihtiyaçları için çok sayıda değişik faiz
oranlı borçlanma araçları kullandığı ve bu fonları
değişik esaslara göre grup şirketlerine kullandırdığı
durumlarda da güçlükler ortaya çıkar. Diğer zorluklar
ise, yüksek enflasyonlu ekonomilerde faaliyet gösteren
bir grubun, döviz üzerinden veya dövize endeksli
olarak kullandığı krediler ile döviz kurlarında
dalgalanmalar olduğu durumlarda ortaya çıkar. Sonuç
olarak, özellikli varlıklarla doğrudan ilişkili
borçlanma maliyetlerinin tutarını belirlemek zordur ve
yorum yapılmasını gerektirir.
15. Bir dönemde, özellikli bir varlığın
elde edilmesi amacıyla borç alınan fonlara ilişkin
aktifleştirilebilecek borçlanma maliyetleri tutarı;
ilgili dönemde bu varlıklar için katlanılan toplam
borçlanma maliyetlerinden bu fonların geçici
yatırımlarından elde edilen gelirlerin düşülmesi
sonucu belirlenen tutardır.
16. Özellikli bir varlığın finansmanına
ilişkin yapılan işlemler; fonların bir kısmının veya
tamamının özellikli varlıklar için kullanımından belli
bir süre önce sağlanmasını ve bu süre için borçlanma
maliyetlerinin oluşması sonucunu doğurabilir. Böyle
durumlarda bu fonlar genellikle özellikli varlıklara
ilişkin yatırım yapılana kadar geçici yatırımlarla
değerlendirilir. Bir döneme ilişkin
aktifleştirilebilecek borçlanma maliyetlerinin
belirlenmesinde, bu tür borç alınmış fonlardan
sağlanan yatırım gelirleri katlanılan borçlanma
maliyetlerinden indirilir.
17. Bir işletmenin genel amaçlı olarak
borçlandığı fonların bir kısmının, bir özellikli
varlığın finansmanı için kullanıldığı durumlarda;
aktifleştirilebilecek borçlanma maliyetlerinin tutarı,
ilgili varlığa ilişkin yapılan harcamalara uygulanacak
bir aktifleştirme oranı yardımı ile belirlenir. Bu
aktifleştirme oranı, özellikli varlık alımına yönelik
yapılmış borçlanmalar hariç olmak üzere, işletmenin
ilgili dönem süresince mevcut tüm borçlarına ilişkin
borçlanma maliyetlerinin ağırlıklı ortalamasıdır. Bir
dönem boyunca aktifleştirilen borçlanma maliyetlerinin
tutarı, ilgili dönem boyunca oluşan borçlanma
maliyetleri tutarını aşamaz.
18. Bazı durumlarda borçlanma
maliyetlerinin ağırlıklı ortalaması hesaplanırken hem
ana ortaklık hem de bağlı ortaklıkların borçlanma
tutarları dikkate alınır. Diğer durumlarda, bağlı
ortaklıkların herbirinin
kendi borçlanmalarına ilişkin ağırlıklı ortalama
borçlanma maliyetini kullanması uygun olacaktır.
Özellikli varlıkların defter
değerinin geri kazanılabilir tutarını aşan kısmı
19. Bir özellikli varlığın defter değeri
veya beklenen nihai maliyeti, geri kazanılabilir
tutarını veya net gerçekleşebilir değerini aşarsa;
ilgili varlığın defter değeri, diğer Türkiye Muhasebe
Standartları’na uygun olarak azaltılır veya tamamen
kayıtlardan silinir. Belli durumlarda, azaltılan veya
kayıttan silinen tutarlar, diğer Türkiye Muhasebe
Standartları’na uygun olarak yeniden kayıtlara alınır.
Aktifleştirmenin başlaması
20. Bir özellikli varlığın maliyetinin
bir parçası olarak, borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine aşağıdaki durumlarda başlanır:
(a) Varlık için harcama yapıldığında;
(b) Borçlanma maliyetleri oluştuğunda;
(c) Bir varlığın amaçlanan kullanıma veya
satışa hazır duruma getirilmesi için gerekli işlemler
başlatıldığında.
21. Bir özellikli varlığa ilişkin
harcamalar sadece; nakit ödeme, diğer varlıkların
transferi veya faiz içeren yükümlülüklerin
üstlenilmesini kapsar. Söz konusu varlıkla ilgili
olarak tahsil edilen hakedişler
ve devlet teşvikleri, özellikli varlığa ilişkin
harcamalardan düşülür. (Bakınız: TMS 20 Devlet
Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması) Bir varlığın, önceki
dönemlerde aktifleştirilmiş olan borçlanma maliyetleri
de dâhil olmak üzere, bir dönem içerisindeki ortalama
defter değeri; normal şartlar altında ilgili dönemde
aktifleştirme oranının uygulandığı harcamaların makul
bir tahminidir.
22. Bir varlığın amaçlanan kullanıma veya
satışa hazır duruma getirilmesi için gerekli işlemler;
ilgili varlığın fiziksel olarak inşa edilmesinden daha
fazlasını ifade eder. Bu işlemler; fiziksel inşaatın
başlamasından önceki, gerekli izinlerin alınması gibi
teknik ve idari faaliyetleri içerir. Ancak bu tür
faaliyetler, varlığın durumunu değiştiren herhangi bir
üretim veya gelişme olmaksızın varlığın elde
tutulmasını kapsamaz. Örneğin; bir arazinin inşaata
hazır duruma getirilmesine ilişkin işlemler sırasında
oluşan borçlanma maliyetleri, arazideki ilgili
çalışmaların yapıldığı dönem boyunca aktifleştirilir.
Ancak, bina yapma amacıyla alınan bir arazinin
herhangi bir gelişme olmaksızın elde tutulması
sırasında oluşan borçlanma maliyetleri
aktifleştirilemez.
Aktifleştirme işlemine ara
verilmesi
23. Bir varlığın amaçlanan kullanıma veya
satışa hazır duruma getirilmesi için gerekli işlemler
uzun süreli kesintiye uğradığında, borçlanma
maliyetlerinin aktifleştirilmesine ara verilir.
24. Borçlanma maliyetleri, bir varlığın,
amaçlanan kullanıma veya satışa hazır duruma
getirilmesi için gerekli işlemlerin yapılmasına uzun
süreli ara verildiği bir dönemde oluşabilir. Bu tür
maliyetler kısmen tamamlanmış varlıkların elde
tutulmasından kaynaklanan maliyetler olup,
aktifleştirilmeleri mümkün değildir. Ancak, önemli
teknik ve idari çalışmalara devam edildiği bir dönemde
normal olarak borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine ara verilmez. İşlemlerdeki geçici
gecikmenin, varlığın amaçlanan kullanıma veya satışa
hazır duruma getirilmesi için gerekli işlemlerin
kaçınılmaz bir parçası olduğu durumlarda da borçlanma
maliyetlerinin aktifleştirilmesine ara verilmez.
Örneğin, bir stok kaleminin olgunlaşması için ihtiyaç
duyulan ek süre boyunca veya yüksek su seviyesinin
alışılagelmiş bir olay olduğu coğrafi bir bölgede
yapılmakta olan bir köprünün inşaatının yüksek su
seviyesi nedeniyle gecikmeye uğradığı ek sürelerde
borçlanma maliyetlerinin aktifleştirilmesine devam
edilir.
Aktifleştirmenin sona ermesi
25. Bir varlığın amaçlanan kullanıma veya
satışa hazır duruma getirilmesi için gerekli tüm
işlemler esas itibarıyla tamamlandığında borçlanma
maliyetlerinin aktifleştirilmesine son verilir.
26. Normal şartlar altında, bir varlığın
fiziken inşasının
tamamlanması; olağan idari işlemler devam etse dahi,
ilgili varlığın amaçlanan kullanıma veya satışa hazır
olduğu anlamına gelir. Varlıkla ilgili, müşterinin
veya kullanıcının talebine göre, dekorasyon ve benzeri
küçük işlemlere
devam edilmesi tüm işlemlerin esas itibarıyla
tamamlanmadığı anlamına gelmez.
27. Bir özellikli varlığın yapımının
parçalar halinde tamamlandığı ve diğer parçaların
yapımı devam ederken her bir parçanın kullanılabildiği
durumlarda; belli bir parçanın amaçlanan kullanıma
veya satışa hazır duruma getirilmesi için gerekli tüm
işlemler esas itibarıyla tamamlandığında, ilgili
parçaya ilişkin borçlanma maliyetlerinin
aktifleştirilmesine son verilir.
28. Her biri bağımsız olarak
kullanılabilen birkaç binadan oluşan bir iş merkezi,
diğer bölümlerde inşaat devam ederken her bir bölümü
ayrı olarak kullanılabilen bir özellikli varlığa örnek
teşkil eder. Çelik fabrikası gibi, aynı tesisin farklı
bölümlerinde birbirini takip eden çeşitli süreçler
içeren bir endüstriyel tesis de, herhangi bir
parçasının kullanılabilmesi için bütünüyle
tamamlanması gereken bir özellikli varlığa örnektir.
Açıklama
29. Finansal
tablolarda aşağıdaki açıklamalar yapılır:
(a) Borçlanma maliyetlerine ilişkin
uygulanan muhasebe politikaları,
(b) İlgili dönem boyunca aktifleştirilen
borçlanma maliyetlerinin tutarı,
(c) Aktifleştirilebilecek borçlanma
maliyetleri tutarının belirlenmesinde kullanılan
aktifleştirme oranı.
Geçiş
hükümleri
30. Bu Standardın ilk defa uygulanması
muhasebe politikalarında değişiklik gerektirdiğinde,
finansal tablolar "TMS 8
Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde
Değişiklikler ve Hatalar" Standardına göre
düzeltilmelidir. Bu uygulamanın alternatifi olarak,
işletmelerce sadece bu Standardın yürürlük tarihinden
sonra meydana gelen ve aktifleştirme koşullarını
sağlayan borçlanma maliyetleri aktifleştirilir. |
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------