|
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulundan:
KİRALAMA İŞLEMLERİNE
İLİŞKİN TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI (TMS 17)
HAKKINDA TEBLİĞ SIRA
NO: 21 (24.2.2006)
Amaç
MADDE 1-
Bu Tebliğin amacı;
kiralama
işlemlerine ilişkin 17
nolu Türkiye Muhasebe Standardının
yürürlüğe konulmasıdır.
Adı geçen Türkiye Muhasebe Standardı bu
Tebliğ ekinde yer almıştır.
Kapsam
MADDE 2-
Kiralama işlemlerine ilişkin Türkiye
Muhasebe Standardının kapsamı ekli TMS 17
metninde yer almaktadır.
Hukuki Dayanak
MADDE 3-
Bu Tebliğ, 28/07/1981 tarih ve 2499 sayılı
Sermaye Piyasası Kanununun Ek-1 inci maddesi
ile 24/02/2004 tarihli ve 2004/6924 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe giren
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun
Çalışmalarına İlişkin Usul ve Esaslar
Hakkında Yönetmeliğin 9 uncu maddesinin (b)
bendine dayanılarak hazırlanmıştır.
Tanımlar
MADDE 4-
Bu Tebliğde geçen;
TMSK ve Kurul: Türkiye Muhasebe Standartları
Kurulunu,
TMS: Türkiye Muhasebe Standartlarını,
TFRS: Türkiye Finansal
Raporlama Standartlarını,
ifade eder.
Yürürlük
MADDE 5-
Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra
başlayan hesap dönemleri için geçerli olmak
üzere yayımlandığı tarihte yürürlüğe girer.
Yürütme
MADDE 6-
Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu yürütür.
EK
Türkiye Muhasebe
Standardı
(TMS 17)
Kiralama İşlemleri
Amaç
1. Bu
Standardın amacı; gerçekleştirilen kiralama
işlemlerine ilişkin olarak kiracı ve kiraya
veren tarafından uygulanması gereken
muhasebe politikalarını ve yapılacak
açıklamaları belirlemektir.
Kapsam
2. Bu
Standart, aşağıda yer alanlar hariç olmak
üzere her çeşit kiralama işleminin
muhasebeleştirilmesinde kullanılır:
(a)
Maden, petrol, doğalgaz ve benzeri
yeniden teşekkülü mümkün olmayan
kaynakların araştırılması ve kullanılmasına
ilişkin kiralama işlemleri; ve
(b)
Sinema filmleri, video kasetler,
oyunlar, el yazıları, patentler ve telif
hakları gibi hak ve ürünlerin lisans
anlaşmaları.
Bu Standart
aşağıda yer alan varlıkların ölçülmesinde
kullanılmaz:
(a)
Kiracıları tarafından yatırım amaçlı
olarak elde tutulan
gayrimenkuller (bakınız: TMS 40
Yatırım Amaçlı
Gayrimenkuller);
(b)
Kiraya verenlerin faaliyet kiralaması
çerçevesinde kiraya verdikleri yatırım
amaçlı gayrimenkuller
(bakınız: TMS 40);
(c)
Kiracıları tarafından
finansal
kiralama çerçevesinde elde tutulan canlı
varlıklar (bakınız: TMS 41 Tarımsal
Faaliyetler); veya
(d)
Kiraya verenleri tarafından faaliyet
kiralaması çerçevesinde kiraya verilen canlı
varlıklar (bakınız: TMS 41).
3. Bu
standart, kiralama sözleşmesine konu
varlıkların kullanımı ve bakımıyla ilgili
önemli hizmetlerin kiraya verenden talep
edilebildiği sözleşmeler de dahil olmak
üzere, bu varlıkların kullanım hakkının
kiracıya aktarıldığı sözleşmelere uygulanır.
Bu Standart, sözleşme taraflarından birinin
diğerine sözleşme konusu varlığın kullanım
hakkını aktarmadığı hizmet sözleşmelerine
uygulanmaz.
Tanımlar
4. Bu
Standartta geçen terimlerin anlamları
aşağıdaki gibidir:
Kiralama:
Kiraya verenin bir varlığın kullanım
hakkını, bir ödeme veya ödeme planı
karşılığında, taraflarca kararlaştırılmış
bir zaman süresince kiracıya devrettiği
sözleşmedir.
Finansal
kiralama:
Bir varlığın mülkiyetine sahip olmaktan
kaynaklanan her türlü risk ve yararların
devredildiği sözleşmedir. Sözleşme süresi
sonunda, mülkiyet
devrediledebilir veya
devredilmeyedebilir.
Faaliyet kiralaması:
Finansal
kiralama dışındaki kiralamadır.
İptal edilemeyen
kiralama:
Yalnızca aşağıdaki koşullardan herhangi
birinin gerçekleşmesi durumunda iptal
edilebilen kiralamalar, iptal edilemeyen
kiralamadır:
(a)
Meydana gelme olasılığı oldukça düşük
bir koşulun gerçekleşmiş olması;
(b)
Kiraya verenin rızasının bulunması;
(c)
Kiracının kiralama konusu varlıkla
aynı veya eşit türden bir varlığı aynı
kiraya verenden kiralaması; veya
(d)
Sözleşmenin başlangıcı itibariyle;
sözleşmenin iptali için ilgili sözleşmenin
iptalini caydıracak miktarda ek bir ödemenin
yapılmasının gerekmesi.
Kiralama sözleşmesinin
başlangıcı:
Sözleşme tarihinden veya tarafların
kiralamanın temel koşullarına ilişkin
taahhütte bulundukları tarihten erken
olanıdır. Bu tarih itibariyle:
(a)
Kiralama işlemleri faaliyet
kiralaması veya
finansal kiralama olarak
sınıflandırılır; ve
(b)
İşlemin finansal
kiralama olarak sınıflandırılması durumunda,
kiralama süresinin başlangıcında
muhasebeleştirilmesi gereken tutarlar
belirlenir.
Kiralama süresinin
başlangıcı:
Kiracının kiralamış olduğu varlığı kullanma
hakkını kazandığı tarihtir. Söz konusu
tarih, kiralama sözleşmesinin ilk kez
muhasebeleştirildiği tarihi ifade eder
(örneğin, kiralama işleminden kaynaklanan
varlık, borç, gelir ve giderlerin
muhasebeleştirilmesi).
Kiralama süresi:
Sözleşmede belirtilen iptal edilemeyen
kiralama süresidir. Ancak, kiralama
sözleşmesinin başlangıcında kiracıya
sözleşmede belirtilen sürenin bitiminde
bedelli veya bedelsiz olarak süre uzatımı
hakkı tanınmış ve kiralama sözleşmesinin
başlangıcında kiracının bu hakkı kullanacağı
neredeyse kesin ise, bu ilave süre de
kiralama süresi içinde değerlendirilir.
Asgari kira ödemeleri:
Kiracının kiralama süresince aşağıdakilerle
birlikte; koşullu kira, hizmet maliyetleri
ile vergiler gibi kiraya veren tarafından
ödenen ve kiraya verene tazmin edilenler
hariç, ödemek zorunda olduğu veya ödemesi
gerekebilecek tutarları ifade eder:
(a)
Kiracı açısından, kiracının kendisi
veya kiracı ile ilişkili diğer bir tarafça
garanti edilen tutarlar; veya
(b)
Kiraya veren açısından, kendisine
aşağıda yer alanlar tarafından garanti
edilmiş kalıntı değer:
(i)
Kiracı;
(ii)
Kiracıyla ilişkili diğer bir taraf;
veya
(iii)
Garanti altındaki yükümlülükleri
karşılamaya yetecek
finansal güce sahip olan ve kiraya
verenle herhangi bir ilişkisi bulunmayan
üçüncü bir taraf.
Ancak,
kiracının ilgili varlığı opsiyonun
kullanılabilir olduğu tarihteki gerçeğe
uygun değerinden önemli ölçüde düşük olması
beklenen bir fiyattan satın alma opsiyonu
bulunması durumunda; ilgili opsiyon kiracı
tarafından kullanılacağından, kiralama
sözleşmesinin başlangıcı itibariyle asgari
kira ödemeleri, söz konusu satın alma
opsiyonunun beklenen kullanılma tarihine
kadar kiralama süresi boyunca yapılacak
asgari ödemeleri ve ilgili opsiyonun
kullanımına ilişkin diğer ödemeleri içerir.
Gerçeğe uygun değer:
Karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve
istekli gruplar arasında bir varlığın el
değiştirmesi ya
da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya
çıkması gereken tutardır.
Yararlı ekonomik ömür:
(a)
Bir varlığın bir veya daha fazla
kullanıcı tarafından ekonomik olarak
kullanılacağı tahmin edilen süreyi; veya
(b)
Bir veya daha fazla kullanıcı
tarafından ilgili varlıktan elde edilmesi
beklenen üretim sayısı veya benzeri üretim
birimini ifade eder.
Yararlı ömür:
Kiralama süresinin başlangıcından itibaren
ve kiralama süresiyle sınırlı olmaksızın,
bir varlığın işletmeye ekonomik fayda
sağlaması beklenen tahmini süredir.
Kiralama konusu
varlığın garanti edilmiş kalıntı değeri:
(a)
Kiracı açısından, kalıntı değerin
kiracı veya kiracıyla ilişkili taraflarca
garanti edilmiş kısmını (garanti edilmiş
tutarın herhangi bir durumda ödenebilecek
azami tutarını); ve
(b)
Kiraya veren açısından, kalıntı
değerin, kiracı tarafından
ya da kiraya
verenle ilişkili olmayan ve garanti
kapsamındaki yükümlülükleri yerine
getirebilecek finansal
güce sahip üçüncü bir şahıs tarafından
garanti edilmiş kısmını ifade eder.
Garanti edilmemiş
kalıntı değer:
Kiralanan varlığın kalıntı değerinin kiraya
verene ödenmesi garanti edilmemiş veya
yalnızca kiraya verenle ilişkili taraflarca
garanti edilmiş kısmıdır.
Başlangıç doğrudan
(direkt) maliyetleri:
Kiraya verenin üretici veya satıcı olduğu
kiralamalarda bunlar tarafından
yüklenilenler hariç olmak üzere, kiralama
sözleşmesinin müzakere ve tanzim edilmesiyle
doğrudan ilişkilendirilebilen ek
maliyetlerdir.
Brüt kiralama
yatırımı:
(a)
Kiraya veren tarafından
finansal
kiralama çerçevesinde elde edilmesi mümkün
asgari kira ödemeleri, ve
(b)
Kiraya verene ait olacak garanti
edilmemiş kalıntı değerin toplamıdır.
Net kiralama yatırımı:
Brüt kiralama yatırımının, kiralama
işleminde zımnen yer alan faiz oranında
iskonto edilen
kısmıdır.
Kazanılmamış finansman
geliri:
(a)
Brüt kiralama yatırımı ile
(b)
Net kiralama yatırımı arasındaki
farktır.
Kiralama sözleşmesi
zımni faiz oranı:
Kiralama sözleşmesi başlangıcında, (a)
asgari kira ödemeleri ve (b) garanti
edilmemiş kalıntı değerin bugünkü değeri
toplamını, (i) kiralama konusu varlığın
gerçeğe uygun değeri ile (ii)
kiraya verene ait her çeşit başlangıç
doğrudan maliyetinin toplamına eşitleyen
iskonto
oranıdır.
Kiracının alternatif
borçlanma faiz oranı:
Benzer bir kiralama işleminde kiracının
ödemek zorunda olduğu faiz oranını; böyle
bir oran belirlenememesi durumunda, kiralama
sözleşmesinin başlangıcında kiralama konusu
varlığın satın alınması için borçlanılması
gereken tutara ilişkin olarak benzer vade ve
teminatlar çerçevesinde kiracı tarafından
katlanılması gereken faiz oranını ifade
eder.
Koşullu kira:
Kira ödemelerinin tutar olarak sabitlenmemiş
ve kiralanan varlığı elde bulundurma süresi
dışındaki nedenlerle değişen kısmıdır
(örneğin; gelecekteki satışların yüzdesi,
varlığın gelecekteki kullanım miktarı,
gelecekteki fiyat endeksleri, gelecekteki
piyasa faiz hadleri gibi).
5. Bir
kiralama sözleşmesi veya taahhüt, kiralama
sözleşmesinin başlangıcı ile kiralama
süresinin başlangıcı arasındaki dönemde,
kiralanan varlığın inşa veya satın alma
maliyetlerinde ya
da genel fiyat düzeyi gibi diğer her türlü
maliyet veya değer ölçülerinde veya kiraya
verenin finansman maliyetindeki
değişikliklere göre ilgili kira ödemelerinin
düzeltilmesi koşulunu içerebilir. Söz konusu
durumda, bu Standardın uygulanması
açısından, ilgili değişikliklerin kiralama
sözleşmesinin başlangıcında oluştuğu kabul
edilir.
6.
Kiralama tanımı, kararlaştırılan koşulların
gerçekleştirilmesi durumunda kiracıya,
kiralamış olduğu varlığın mülkiyetini elde
etme opsiyonu veren kira sözleşmelerini de
içerir. Söz konusu sözleşmeler bazen,
mülkiyeti iktisap sonucunu doğuran kiralama
sözleşmeleri olarak da bilinir.
Kiralama işlemlerinin
sınıflandırılması
7. Bu
Standartta yer alan kiralama işlemleri,
kiralanan varlığın mülkiyetine ilişkin risk
ve yararların kiraya verende
ya da kiracıda
bulunma derecesine göre sınıflandırılır.
Sözü edilen riskler, atıl kapasiteden veya
teknolojik eskimelerden kaynaklanan zarar
olasılıklarını ve değişen ekonomik koşullar
nedeniyle getirilerde oluşabilecek
değişiklikleri kapsar. Yararlar ise,
varlığın yararlı ekonomik ömrü içerisinde
kârlı bir şekilde işletilmesi ve değerinde
artış meydana gelmesi sonucunda gelir elde
edilmesinin beklenmesi
ya da kalıntı değerinin nakde
çevrilmesinin beklenmesi şeklinde olabilir.
8. Bir
varlığın mülkiyetine sahip olmaktan
kaynaklanan risk ve yararların tamamının
devredildiği kiralamalar,
finansal
kiralama olarak sınıflandırılır. Bir
varlığın mülkiyetine sahip olmaktan
kaynaklanan risk ve yararların tamamının
devredilmediği kiralamalar ise faaliyet
kiralaması olarak sınıflandırılır.
9.
Kiraya veren ve kiracı arasındaki işlem
taraflar arasında düzenlenmiş bir kiralama
sözleşmesine dayandığından, tutarlı tanımlar
kullanılması gerekir. Söz konusu tanımların
kiraya veren ve kiracının birbirinden farklı
koşullarına uygulanması, aynı kiralama
sözleşmesinin taraflarca farklı biçimde
sınıflandırılmasıyla sonuçlanabilir.
Örneğin; kiraya verenin kiracıyla ilişkili
olmayan bir tarafın garanti etmiş olduğu
kalıntı değerden kazanç sağlamasında bu
türden bir durum söz konusu olabilir.
10. Bir
kiralamanın finansal
kiralama mı yoksa faaliyet kiralaması mı
olduğunun tespitinde, sözleşmenin şeklinden
ziyade işlemin özü esas alınır. Aşağıda yer
alan kriterlerin birlikte
ya da tek
başlarına var oldukları kiralama işlemleri
finansal
kiralama olarak kabul edilir:
(a)
Kiralama sözleşmesinde, kiralanan
varlığın mülkiyetinin kiralama süresi
sonunda veya daha önce kiracıya
geçeceğinin
öngörülmesi;
(b)
Kiracıya, kiralanan varlığı buna
ilişkin opsiyonun kullanım tarihinde
oluşması beklenen gerçeğe uygun değerinden
çok daha düşük bir bedelle satın alma
opsiyonu verilmesi nedeniyle, kiralama
sözleşmesinin başlangıcı itibariyle kiracı
tarafından bu opsiyonun kullanılacağının
beklenmesi;
(c)
Mülkiyet kiracıya
geçmeyecek dahi
olsa, kira süresinin kiralanan varlığın
ekonomik ömrünün büyük bir bölümünü
kapsaması;
(d)
Kiralama sözleşmesinin başlangıcı
itibariyle, asgari kira ödemelerinin bugünkü
değerlerinin, en az, kiralanan varlığın
gerçeğe uygun değerine eşit olması; ve
(e)
Kiralanan varlığın, üzerinde büyük
değişiklikler yapılmadığı sürece, sadece
kiracı tarafından kullanılabilecek özel bir
yapıda olması.
11.
Aşağıda yer alan kriterlerin birlikte veya
tek başlarına var oldukları durumlar, yine
ilgili kiralama işleminin
finansal
kiralama olarak nitelendirilmesi sonucunu
doğurur:
(a)
Kiracının kiralama işlemini
feshedebilmesi durumunda, kiraya verenin
fesih işleminden kaynaklanan zararlarının
kiracı tarafından karşılanması;
(b)
Kalıntı değerin gerçeğe uygun
değerindeki değişmelerden kaynaklanan kazanç
ya da kayıpların
kiracıya ait olması (örneğin kiralama süresi
sonundaki satış gelirlerinin tamamına eşit
bir kira indirimi şeklinde);
c)
Kiracının, piyasa fiyatının çok daha altında
bir bedelle bir dönem daha kiralamayı
sürdürme hakkının bulunması.
12.
Yukarıda yer alan 10 uncu ve 11 inci
Paragraflarda bulunan örnek ve göstergeler
her zaman ikna edici sonuçlar vermez.
Kiralanan varlığın mülkiyetine sahip
olmaktan kaynaklanan tüm risk ve yararların
kiralama sözleşmesi aracılığıyla kiracıya
devrinin mümkün olmadığı diğer bazı
unsurlardan kesin olarak anlaşılıyorsa, söz
konusu kiralama faaliyet kiralaması olarak
sınıflanır. Örneğin, bu tür bir durum,
kiralama süresi sonunda varlığın gerçeğe
uygun değerine eşit değişken bir ödeme
içeren ya da
koşullu kira ödemeleri bulunan ve sonucunda
kiracının varlıkla ilgili bütün risk ve
getirelere sahip
olmadığı kiralamalarda söz konusu olabilir.
13.
Kiralama sözleşmesinin başlangıcında
kiralama işleminin sınıflandırması yapılır.
Kiraya veren ve kiracının, kiralama işlemini
yenilemek yerine, 7-12 numaralı
Paragraflarda yer verilen kriterlere göre
ilgili kiralamayı kiralama sözleşmesinin
başlangıcında farklı bir kiralama sınıfına
sokacak bir biçimde, kiralama süresinin
herhangi bir aşamasında kiralama
koşullarının değiştirilmesine karar
vermeleri durumunda, yenilenen sözleşme
geriye kalan dönem için yeni bir sözleşme
olarak kabul edilir. Ancak, tahminlerdeki
değişiklikler (örneğin, kiralanan varlığın
yararlı ekonomik ömrü veya kalıntı değerine
ilişkin tahminlerdeki değişiklikler gibi)
veya koşullardaki değişiklikler (örneğin,
kiracının temerrüde düşmesi gibi), muhasebe
tekniği açısından, mevcut bir kiralamanın
farklı bir sınıfa dahil edilmesini
gerektirmez.
14. Arazi
ve bina kiralaması işlemleri, diğer varlık
kiralamalarında yer alan esaslar
çerçevesinde faaliyet kiralaması veya
finansal
kiralama olarak sınıflandırılır. Ancak
arazinin bir özelliği, sınırsız bir yararlı
ekonomik ömre sahip olmasıdır ve eğer
mülkiyetinin kiralama süresi sonunda
kiracıya intikal etmeyeceği tahmin edilmekte
ise, kiracı doğal olarak, varlığın
mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan tüm
risk ve yararlara sahip olmaz ve bu durumda
ilgili arazinin kiralanması işlemi bir
faaliyet kiralaması olur. Faaliyet
kiralaması çerçevesinde kiralanan bu tür
varlıklara ilişkin ödemeler, kiralanan
araziden elde edilen faydaya uygun bir
şekilde kiralama süresi boyunca itfa edilmek
üzere peşin ödenmiş kira tutarını gösterir.
15. Arazi
ve binayı birlikte içeren kira
sözleşmelerinde yer alan arazi ve binalar,
kira işleminin sınıflandırılması açısından
ayrı ayrı
dikkate alınır. Söz konusu varlıklardan her
ikisinin birden mülkiyetinin kiralama süresi
sonunda kiracıya intikal etmesinin
öngörüldüğü durumlarda, bunlardan birinin
veya her ikisinin birden mülkiyetine sahip
olmaktan kaynaklanan risk ve
getirlerin
tamamının kiracıya
geçmediği, ilgili sözleşmede yer alan
diğer hususlardan açık olarak anlaşılmadıkça
söz konusu kiralama işlemlerinin her ikisi
birden, ilgili varlıkların tek başına
değerlendirilmesine gerek kalmaksızın,
finansal
kiralama kabul edilir. Arazinin ömrü
sınırsız olduğundan, kiralama süresi sonunda
mülkiyetinin kiracıya
geçmesinin öngörülmemiş olması
durumunda, sözleşmenin araziye ilişkin
kısmı, 14 üncü Paragrafa uygun olarak
faaliyet kiralaması olarak sınıflandırılır.
Sözleşmenin binaya ilişkin kısmı ise 7-13
numaralı Paragraflar arasında yer alan
hükümler çerçevesinde
finansal kiralama veya faaliyet
kiralaması olarak sınıflanır.
16. Arazi
ve bina kiralama işlemlerinin
sınıflandırılması ve muhasebeleştirilmesi
amacıyla, gereken durumlarda, asgari kira
ödemeleri (peşin ödenenler dahil), bu
varlıkların kira hisselerinin kiralama
sözleşmesinin başlangıcındaki gerçeğe uygun
değerleriyle orantılı olarak arazi ve bina
arasında dağıtılır. Kira ödemelerinin sözü
edilen iki varlık arasında güvenilir bir
biçimde dağıtılamaması durumunda,
kiralamanın tamamının faaliyet kiralaması
olarak nitelendirildiği, her iki varlığın da
faaliyet kiralamasıyla edinildiğinin açık
olduğu durumlar hariç, kiralamanın tamamı
finansal
kiralama kabul edilir.
17. Arazi
ve binanın birlikte kiralamaya konu edildiği
ve arazi için 20 nci
Paragraf uyarınca ilk başta
muhasebeleştirilecek tutarın önemsiz olduğu
durumlarda, arazi ve bina, kira
sınıflandırması açısından tek bir birim
olarak dikkate alınır ve 7-13 numaralı
Paragraflara uyumlu bir şekilde
finansal
kiralama ya da
faaliyet kiralaması olarak sınıflandırılır.
Böyle bir durumda binanın yararlı ekonomik
ömrü, kiralama konusu varlığın tamamının
yararlı ekonomik ömrü olarak dikkate alınır.
18.
Kiracının hem arazi hem de bina üzerindeki
tasarrufunun “TMS 40 Yatırımlı Amaçlı
Gayrimenkuller”
Standardına göre yatırım amaçlı olarak
sınıflandırılması ve gerçeğe uygun değer
yönteminin uygulanması durumunda,
kiralamanın arazi ve bina kısımlarının ayrı
ayrı
değerlendirilmesine gerek yoktur. Ancak,
aksi halde bina ve araziden birinin
ya da her
ikisinin sınıfının belirlenememesi
durumunda, sözü edilen değerlendirmeye
ilişkin ayrıntılı hesaplamaların yapılması
gerekir.
19.
Kiracının TMS 40’a uygun olarak, faaliyet
kiralamasına konu olan mülke ilişkin hakkını
yatırım amaçlı gayrimenkul olarak
sınıflandırması mümkündür. Böyle bir
durumda, ilgili mülke ilişkin hak,
finansal
kiralamada olduğu şekilde muhasebeleştirilir
ve buna ek olarak, muhasebeleştirilen söz
konusu varlık için gerçeğe uygun değer
yöntemi kullanılır. Daha sonra gerçekleşecek
bir olayın, kiracının mülke ilişkin hakkının
niteliğinde bir değişiklik yaratması ve bu
nedenle varlığın yatırım amaçlı gayrimenkul
olarak sınıflanması imkanı kalmamış olsa
dahi kiracı, ilgili kiralamayı
finansal
kiralama olarak dikkate almayı sürdürür.
Sözü edilen husus aşağıda yer alan örnek
durumlarda söz konusu olacaktır:
(a)
Kiracının, kiralama konusu varlığı, değişim
tarihinde oluşan gerçeğe uygun değerine eşit
tahmini bir maliyet karşılığında almak üzere
kullanmakta olması.
(b)
Kiracının, varlığın
mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan tüm
risk ve yararları, kendisiyle ilgisi olmayan
üçüncü bir kişiye devreden alt bir kiralama
işleminde bulunması. Bu türden alt kiralama
işlemleri, ilgili üçüncü kişi tarafından
faaliyet kiralaması olarak dikkate
alınabilecek olmasına rağmen, kiracı
tarafından finansal
kiralama işlemi çerçevesinde üçüncü kişiye
yapılan bir kiralama olarak dikkate alınır.
Kiralama sözleşmesinin
kiracının finansal
tablolarında gösterilmesi
Finansal
kiralamalar
İlk muhasebeleştirme
20. Kiralama
süresinin başlangıcında, kiracılar,
finansal
kiralama işlemini, kiralama sözleşmesinin
başı itibariyle tespit edilmiş, gerçeğe
uygun değer ya
da asgari kira ödemelerinin bugünkü
değerinden düşük olanı üzerinden
bilançolarında varlık ve borç olarak
muhasebeleştirir. Asgari kira ödemelerinin
bugünkü değerinin hesaplanmasında
kullanılacak iskonto
oranı; tespit edilebiliyorsa kiralama
işleminde zımnen yer alan faiz oranı, bunun
tespit edilememesi durumunda ise, kiracının
ek borçlanma faiz oranıdır. Kiracının her
çeşit başlangıç doğrudan maliyetleri, varlık
olarak muhasebeleştirilen tutara eklenir.
21.
Kiralama işlemleri ve diğer olaylar,
işlemlerin hukuki şekillerinin yanı sıra,
esasları ve ekonomik özlerine de uygun bir
biçimde muhasebeleştirilir ve sunulur. Bir
kiralama sözleşmesinin hukuki şekline göre
kiracı, kiralama konusu varlığın mülkiyetini
hukuken iktisap etmeyecek olabilmesine
rağmen, finansal
kiralama işlemi söz konusu olduğunda, anılan
işlemin esası ve ekonomik özü; kiracının,
kiralama konusu varlığın kiralama
sözleşmesinin başındaki gerçeğe uygun değeri
ve buna ilişkin diğer
finansal yükümlülüklere yaklaşan
tutarda bir borç yükümlülüğü karşılığında,
kiralanan varlığı yararlı ekonomik ömrünün
büyük bir bölümünde kullanımından
kaynaklanan ekonomik yarar elde etmesidir.
22. Bu
tür kiralama işlemlerinin kiracının
finansal
tablolarında gösterilmemesi durumunda,
ilgili işletmenin ekonomik kaynak ve
yükümlülükleri olduğundan az gösterilmiş,
dolayısıyla anılan işletmenin
finansal
oranlarında bozulma meydana gelmiş olur. Bu
nedenle, finansal
kiralama işlemlerinin kiracının bilançosuna,
hem varlık hem de gelecek kira tutarlarının
ödenme yükümlülüğü şeklinde yansıtılması
gerekir. Kiralama süresinin başlangıcında,
kiralama konusu varlık ve gelecekteki kira
bedelleri, kiracının ilgili varlığa ilişkin
olarak yaptığı ve aktifleştirilmesi gereken
başlangıç doğrudan maliyetleri hariç olmak
üzere, kiracının bilançosunun varlık ve borç
kısmına eşit tutarda kaydedilir.
23.
Kiralanan varlıklara ilişkin borçların,
kiralanan varlığın bedelinden bir indirim
şeklinde gösterilmeleri doğru değildir.
Borçların bilançolarda gösterilmesi
açısından kısa ve uzun vadeli olanlar
arasında bir ayrım yapılmış olması
durumunda, aynı ayrımın kiralama işlemine
ilişkin borçlar için de yapılması gerekir.
24.
Başlangıç doğrudan maliyetleri genellikle
kiralama anlaşmalarının görüşülmesi ve
güvence altına alınması gibi belirli
kiralama faaliyetlerine bağlı olarak oluşur.
Kiracının, doğrudan
finansal kiralama işlemine
atfedilebilen faaliyetlerine ilişkin
maliyetler, varlık olarak muhasebeleştirilen
tutara eklenir.
Sonraki ölçümler
25. Asgari kira
ödemeleri; finansman giderleri ve mevcut
yükümlülüklerdeki azalma (borç ana para
ödemesi) olarak ayrıştırılır. Finansman
giderleri, kalan borç tutarlarına sabit bir
faiz oranı uygulanmasını sağlayacak şekilde
kiralama süresi boyunca her bir döneme
dağıtılır. Koşullu kiralar, oluştukları
dönemde gider olarak dikkate alınır.
26.
Uygulamada kiracı, finansman giderlerinin
kira süresine dağıtılması işleminde
hesaplamayı kolaylaştırmak amacıyla bazı
tahmin yöntemleri kullanabilir.
27.
Finansal
kiralama işlemi, her bir hesap dönemi
itibariyle ilgili finansman giderlerinin
dikkate alınması yanında, amortismana tabi
varlıklara ilişkin amortisman giderlerini de
ortaya çıkarır. Kiralama işlemine konu
edilen amortismana tabi varlıkların
amortismanı, işletme mülkiyetinde yer alan
amortismana tabi varlıklarla uyumlu olmalı
ve muhasebeleştirilecek amortisman tutarı,
“TMS 16 Maddi Duran Varlıklar” ve “TMS 38
Maddi Olmayan Duran Varlıklar”
Standartlarına uygun olarak hesaplanmalıdır.
Eğer, kiralama süresi sonunda kiracının
kiralama konusu varlığın mülkiyetini
edineceğine ilişkin tam bir kesinlik
bulunmamakta ise, ilgili varlık, kiralama
süresi ve yararlı ömründen kısa olanı
itibariyle tamamen itfa edilir.
28.
Kiralanan varlığın amortismana tabi tutarı,
kiracının mülkiyetinde yer alan amortismana
tabi varlıklar için uygulamış olduğu
amortisman yöntemiyle uyumlu bir şekilde,
ilgili varlığın öngörülen kullanım dönemi
boyunca her bir hesap dönemine sistematik
olarak dağıtılır. Söz konusu varlığın
kiralama süresi sonunda kiracı tarafından
satın alınacağının kesine yakın olduğu
durumlarda, varlığın tahmini kullanım süresi
ilgili varlığın yararlı ömrü olup, satın
alma işleminin kesine yakın olmaması
durumunda ilgili varlık kiralama süresi ile
yararlı ömründen kısa olanı itibariyle itfa
edilir.
29. Kiralama
konusu varlığın amortisman gideri ve
herhangi bir dönem finansman giderlerinin
toplamı ile yine aynı dönem ilgili varlığa
ilişkin olarak yapılması gereken kira
ödemeleri genelde birbirlerinden farklı
olduğundan, ödenmesi gereken kira
bedellerinin gider olarak
muhasebeleştirilmesi uygun olmaz. Aynı
şekilde, ilgili varlık ve buna ilişkin
borcun kiralama süresinin başlangıcından
sonra birbirlerine eşit olma ihtimalleri de
düşüktür.
30. Bir
işletme, kiralanan varlığın değer
düşüklüğüne uğrayıp uğramadığının tespiti
için “TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü”
Standardını uygular.
31.
Kiracılar, “TMS 32
Finansal Araçlar: Açıklamalar ve
Sunum” Standardının gereklerini yerine
getirmelerinin yanı sıra,
finansal
kiralama işlemine ilişkin olarak aşağıda yer
alan açıklamaları da yaparlar:
(a)
Kiralama konusu her bir varlık için
bilanço tarihindeki net defter değeri.
(b)
Gelecekteki asgari kira ödemelerinin
bilanço günü itibariyle toplamları ile
bugünkü değerlerinin birbirleriyle
mutabakatı. Buna ek olarak, gelecekteki
asgari kira ödemelerinin bilanço tarihindeki
toplamları ile bugünkü değerlerinin aşağıda
yer alan her bir dönem itibariyle değeri:
(i)
Bir yıldan az;
(ii)
Bir yıldan fazla ve beş yıldan az;
(iii)
Beş yıldan fazla.
(c)
Dönem içerisinde gider olarak
muhasebeleştirilen koşullu kira tutarları.
(d)
Bilanço tarihi itibariyle, iptal
edilemeyen kiralama şeklinde yapılan alt
kiralamalarla ilgili olarak elde edilmesi
beklenen asgari kira ödemelerinin toplamı.
(e)
Kiracının, aşağıda bulunanları içeren
ancak bunlarla sınırlı olmayan, önemli
kiralama işlemlerine ilişkin genel
nitelikler:
(i)
Koşullu kira ödemelerinin belirlenme
esası,
(ii)
Yenileme veya satın alma opsiyonları
ile fiyat ayarlama (eskalasyon)
hükümlerinin
mevcudiyeti
ve koşulları ile,
(iii)
Temettü ödemeleri, ek borçlanma ve
yeni kiralamalar gibi konularda kira
anlaşmalarında yer alan sınırlamalar.
32.
Ayrıca, TMS 16, TMS 36, TMS 38, TMS 40 ve
TMS 41’de açıklamalara ilişkin olarak yer
alan esaslar, kiracılar açısından
finansal
kiralama işlemi çerçevesinde kiralanan
varlıklar için de geçerlidir.
Faaliyet kiralaması
33.
Faaliyet kiralamasında, başka bir sistematik
yaklaşım kiracının beklediği faydanın
zamanlamasını daha iyi yansıtmadıkça,
yapılan kira ödemeleri doğrusal (eşit)
olarak kiralama süresi boyunca gider olarak
muhasebeleştirilir.
34.
Faaliyet kiralamasında, yapılan kira
ödemeleri, ödemeler bu yönteme
dayandırılmasa dahi başka bir sistematik
yaklaşım kiracının beklediği faydanın
zamanlamasını daha iyi yansıtmadıkça,
doğrusal amortisman yöntemi çerçevesinde
gider olarak muhasebeleştirilir.
35.
Kiracılar, TMS 32’ye uymalarının yanı sıra,
faaliyet kiralaması işlemine ilişkin olarak
aşağıdaki açıklamaları da yapar:
(a)
İptal edilemeyen faaliyet kiralaması
çerçevesinde aşağıda yer alan her bir dönem
itibariyle ödenecek asgari kira ödemelerinin
toplamı:
(i) Bir
yıldan az;
(ii)
Bir yıldan fazla ve beş yıldan az;
(iii)
Beş yıldan fazla.
(b)
Bilanço tarihi itibariyle, iptal
edilemeyen kiralama şeklinde yapılan alt
kiralamalarla ilgili olarak elde edilmesi
beklenen asgari kira tutarlarının toplamı.
(c)
Dönem içerisinde asgari kira
ödemeleri, koşullu kiralar ve alt kira
ödemeleri şeklinde ayrı
ayrı gider olarak muhasebeleştirilen
ilk kiralamaya ilişkin ödemeler ve alt
kiralamaya ilişkin ödemeleri.
(d)
Kiracının, aşağıda bulunanları içeren
ancak bunlarla sınırlı kalmayan, önemli
kiralama işlemlerinin genel bir tarifi:
(i)
Koşullu kira ödemelerinin belirlenme esası,
(ii)
Yenileme veya satın alma opsiyonları ile
fiyat ayarlama (eskalasyon)
hükümlerinin mevcudiyeti ve koşulları ile,
(iii)
Temettü ödemeleri, ilave borçlanma ve yeni
kiralamalar gibi konularda kira
anlaşmalarında yer alan sınırlamalar.
Kiralama sözleşmesinin
kiraya verenin finansal
tablolarında gösterilmesi
Finansal
kiralamalar
İlk muhasebeleştirme
36.
Kiraya verenler,
finansal kiralamaya konu edilmiş
varlıkları bilançolarına yansıtırlar ve net
kiralama yatırımı tutarına eşit tutarda bir
alacak olarak gösterirler.
37.
Finansal
kiralamada, bir varlığa hukuken sahip
olmaktan kaynaklanan tüm risk ve yararları
kiraya veren tarafından devredildiğinden,
kiraya verenin alacaklı olduğu kira
ödemeleri, kendisinin yapmış olduğu yatırım
ve diğer hizmetlerini karşılamak ve
kendisine bir fayda sağlamak amacıyla,
yatırmış olduğu anaparanın geri dönüşü ve
finansman geliri şeklinde dikkate alınır.
38.
Başlangıç doğrudan maliyetleri, genelde
kiraya verenler tarafından üstlenilmekte
olup, komisyonlar, hukuki masraflar ve
dahili maliyetler gibi kiralama
sözleşmesinin müzakeresi ve tanzimine bağlı
olarak ortaya çıkan ve bunlara doğrudan
atfedilebilen maliyetleri içerir. Satış ve
pazarlama işlemlerinden kaynaklananlar gibi
genel giderleri içermez. Kiraya verenin
üretici ve satıcı olmadığı
finansal
kiralama işlemlerinde başlangıç doğrudan
maliyetleri, finansal
kiralama gelirlerinin başlangıç
hesaplamalarına dahil edilir ve kiralama
süresi boyunca gelir kaydedilecek
tutarlardan düşülür. Kiralama işleminde yer
alan faiz oranı, başlangıç doğrudan
maliyetlerini ayrı ayrı
dikkate almaya gerek kalmaksızın,
finansal
kiralama gelirlerine bunları doğrudan dahil
edecek şekilde tespit edilir. Üretici ve
satıcı konumdaki kiraya verenler tarafından
kiralamanın müzakeresi ve düzenlenmesi ile
bağlantılı olarak katlanılan maliyetler,
başlangıç doğrudan maliyetlerinin tanımına
girmez. Bunun sonucunda, söz konusu
maliyetler kiralamaya ilişkin net yatırım
tutarının tespitinde dikkate alınmaz ve
finansal
kiralama işleminde, normal olarak, kiralama
süresinin başlangıcında oluşacak satış
kazancının muhasebeleştirilmesi sırasında
gider olarak dikkate alınırlar.
Sonraki ölçümler
39.
Finansman geliri, kiraya verenin
finansal
kiralama konusu varlığa ilişkin net
yatırımındaki sabit bir dönemsel getiri
oranını yansıtan bir esasa göre
muhasebeleştirilir.
40.
Kiraya veren, finansman gelirini kiralama
süresine sistematik ve rasyonel bir biçimde
dağıtmayı hedefler. Söz konusu gelir
dağıtımı işlemi, kiraya verenin
finansal
kiralamaya ilişkin net yatırımına ilişkin
sabit dönemsel bir getiriyi yansıtacak bir
esasa dayanır. Hizmetlere ilişkin maliyetler
hariç olmak üzere, herhangi bir döneme
ilişkin kira ödemeleri, anaparayı ve
kazanılmamış finansman gelirini azaltmak
üzere brüt kiralama yatırımının tespitinde
dikkate alınır.
41.
Kiraya verenin kiralama işlemindeki brüt
yatırımını hesaplamada kullanılan tahmini
garanti edilmemiş kalıntı değerler, sürekli
olarak gözden geçirilir. Tahmini garanti
edilmemiş kalıntı değerde eksilme olması
durumunda, gelirlerin kiralama süresine
dağılımı yeniden gözden geçirilir ve
tahakkuk ettirilmiş tutarlarda meydana gelen
eksilmeler derhal muhasebeleştirir.
41A.
Finansal
kiralamaya konu olan bir varlığın “TFRS 5
Satış Amaçlı Elde Tutulan Maddi Duran
Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler”
Standardının hükümleri uyarınca satış amaçlı
olarak sınıflandırılması (ya
da satış amaçlı elde tutulan varlık olarak
sınıflandırılan bir gruba dahil edilmesi)
halinde, ilgili varlığın TFRS 5 hükümleri
uyarınca değerlendirilmesi gerekir.
42.
Üretici veya satıcı konumdaki kiraya
verenler, satış kâr veya zararlarını, ilgili
dönemde kesin satışlarında uygulamış
oldukları yöntem çerçevesinde
muhasebeleştirir. Kasıtlı olarak düşük faiz
oranlarının kararlaştırılması durumunda,
satış kârları piyasa faiz oranının
uygulanması durumunda oluşacak tutarlarla
sınırlandırılır. Üretici veya satıcı
konumdaki kiraya verenler tarafından
kiralamanın müzakere ve düzenlenmesi ile
bağlantılı olarak katlanılan maliyetler
satış kârının muhasebeleştirilmesi esnasında
gider olarak dikkate alınır.
43.
Üreticiler ve satıcılar, genellikle
müşterilerine bir varlığı satın alma veya
kiralama seçeneğini sunarlar. Herhangi bir
varlığın üretici ya
da satıcı konumdakiler tarafından
finansal
kiralama suretiyle kiralanması sonucunda iki
farklı gelir oluşur:
(a)
Kiralanan varlığın, normal satış
fiyatlarında, uygulanabilir miktar ve ticari
indirimler de dikkate alınmak suretiyle
kesin olarak satışından elde edilecek kâr
veya zarar tutarına eşit tutarda kâr veya
zarar; ve
(b)
Kiralama süresinde elde edilecek
finansman geliri.
44.
Herhangi bir üretici ya
da satıcı konumdaki kiraya veren tarafından,
kiralama süresinin başında
finansal
tablolara yansıtılacak satış gelirleri,
ilgili varlığın gerçeğe uygun değeri,
ya da, bu
değerin altında olması koşuluyla piyasa faiz
oranının kullanılması durumunda hesaplanan
ve kiraya veren tarafından elde edilecek
asgari kira ödemelerinin bugünkü değeridir.
Kiralama süresinin başlangıcı itibariyle
muhasebeleştirilecek satış maliyeti,
kiralanan varlığın maliyetinden, veya farklı
ise defter değerinden, garanti edilmemiş
kalıntı değerin çıkarılması sonucunda
bulunacak tutardır. İşletmenin kesin
satışları için uygulamış olduğu yönteme göre
bulunan ve satış geliri ile satış maliyeti
arasındaki farkı oluşturan tutar satış
kârıdır.
45.
Üretici ya da
satıcı konumdaki kiraya verenler, bazı
zamanlar, müşteri çekmek amacıyla gerçekçi
olmayacak derecede düşük faiz oranları
belirler. Anılan türden bir oranın
kullanılması, satış tarihi itibariyle elde
edilecek toplam gelirin normalden fazla bir
kısmının gelir olarak muhasebeleştirilmesine
neden olacaktır. Bu türden düşük faiz
oranlarının belirlendiği durumlarda satış
kârı, piyasa faiz oranlarının uygulanması
sonucunda bulunacak tutarla sınırlandırılır.
46.
Üretici ya da
satıcı konumdaki kiraya verenlerce
finansal
kiralamanın müzakere edilmesi ve
düzenlenmesi ile bağlantılı olarak
gerçekleştirilen maliyetler, kiralama
süresinin başlangıcında gider olarak
muhasebeleştirilir; çünkü, söz konusu
maliyetler ilgili üretici ve satıcının satış
kârıyla ilgilidir.
47.
Kiraya verenler, TMS 32’nin gereklerini
yerine getirmelerinin yanı sıra,
finansal
kiralama işlemlerine ilişkin olarak aşağıda
yer alan açıklamaları da yapmak
zorundadırlar:
(a)
Brüt kiralama yatırımı ile asgari
kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin
bilanço tarihi itibariyle birbirleriyle
mutabakatı. Buna ek olarak, yapılacak asgari
kira ödemelerinin bugünkü değerleri ile brüt
kiralama yatırımının bilanço tarihi
itibariyle değerleri de aşağıda yer alan her
bir dönem itibariyle açıklanır:
(i) Bir
yıldan az;
(ii)
Bir yıldan fazla ve beş yıldan az;
(iii)
Beş yıldan fazla.
(b)
Kazanılmamış finansman geliri.
(c)
Kiraya verene ait garanti edilmemiş
kalıntı değer.
(d)
Tahsil edilemeyen asgari kira
alacaklarına ilişkin ayrılan birikmiş
karşılık.
(e)
İlgili dönemde gelir olarak
muhasebeleştirilen koşullu kira tutarları.
(f)
Kiraya verenin yapmış olduğu önemli
kira anlaşmalarına ilişkin genel bir
açıklama.
48. Dönem
içerisinde yeni girişilen işlerde, iptal
edilen kiralarla ilgili gereken tutarlar
düşüldükten sonra, brüt yatırım ile
kazanılmamış gelirler arasındaki farkın da
açıklanması, büyümenin bir göstergesi olması
açısından çoğu zaman faydalıdır.
Faaliyet kiralaması
49.
Kiraya verenler, faaliyet kiralamasına konu
olan varlıkları niteliğine göre
bilançolarında gösterir.
50.
Faaliyet kiralamasından kaynaklanan kira
geliri, kiraya konu varlıktan elde edilen
faydadaki azalmanın zamanlamasını daha iyi
yansıtan başka bir sistematik yöntem var
olmadıkça, kiralama süresi boyunca doğrusal
yöntem uygulanmak suretiyle gelir olarak
muhasebeleştirilir.
51. Kira
gelirinin elde edilmesinde katlanılan
maliyetler, amortismanlar dahil olmak üzere,
gider olarak muhasebeleştirilir. Kiralama
konusu varlıktan elde edilen faydadaki
azalmanın zamanlamasını daha iyi yansıtan
sistematik başka bir yöntem var olmadıkça,
kiralama geliri (kiralama konusu varlıkların
bakımı ve sigortalanması gibi hizmetler
karşılığında elde edilen gelirler hariç
olmak üzere), ilgili gelir bu çerçevede elde
edilmese dahi, kiralama süresi boyunca
doğrusal yöntemle muhasebeleştirilir.
52.
Kiracılar tarafından herhangi bir faaliyet
kiralamasının müzakere edilmesi ve
düzenlenmesi için katlanılan başlangıç
doğrudan maliyetleri, kiralanan varlığın
defter değerine eklenir ve kiralama
geliriyle aynı şekilde kiralama süresi
boyunca gider olarak muhasebeleştirilir.
53.
Amortismana tabi varlıklara ilişkin
amortisman politikası, kiraya verenin benzer
varlıklar için uygulamakta olduğu normal
amortisman politikasıyla uyumlu olarak
uygulanır ve söz konusu amortisman TMS 16 ve
TMS 38 ile uyumlu bir şekilde hesaplanır.
54. Bir
işletme, kiralanan varlıkta değer düşüklüğü
meydana gelip gelmediğinin
değerlendirilmesinde TMS 36’yı uygular.
55.
Kiraya verenin, kiralama konusu varlığın
üreticisi veya satıcısı konumunda bulunduğu
bir kiralamada, kiraya veren, söz konusu
işlem satışa eşit olmadığından, faaliyet
kiralamasına ilişkin olarak herhangi bir
satış kârı muhasebeleştirmez.
56.
Kiraya verenler, TMS 32 hükümlerini yerine
getirmenin yanı sıra faaliyet kiralamasına
ilişkin olarak aşağıdaki açıklamaları da
yapar:
(a)
İptal edilemeyen kiralama
çerçevesinde ileride elde edilecek asgari
kira ödemelerinin toplamı ve aşağıda yer
alan her bir dönem itibariyle tutarı:
(i) Bir
yıldan az;
(ii)
Bir yıldan fazla ve beş yıldan az;
(iii)
Beş yıldan fazla.
(b)
İlgili dönemde gelir olarak
muhasebeleştirilen toplam koşullu kiralar.
(c)
Kiraya verenin yapmış olduğu önemli
kira anlaşmalarına ilişkin genel açıklama.
57.
Ayrıca, TMS 16, TMS 36, TMS 38, TMS 40 ve
TMS 41’de açıklamalara ilişkin olarak yer
alan esaslar, kiraya verenler açısından,
faaliyet kiralaması çerçevesinde kiralanmış
varlıklar için de geçerlidir.
Satış ve geri kiralama
işlemleri
58. Bir
satış ve geri kiralama işlemi, bir varlığın
satışını ve yine aynı varlığın geri
kiralanmasını içerir. Kira ödemeleri ve
satış fiyatı, bunlar bir bütün olarak
müzakere edildiğinden, genellikle
birbirlerine bağımlıdır. Bir satış ve geri
kiralama işleminin muhasebeleştirme yöntemi,
ilgili kiralama işleminin çeşidine bağlıdır.
59. Bir
satış ve geri kiralama işleminin
finansal
kiralama ile sonuçlanması durumunda, satış
gelirlerinin defter değerinin üzerindeki
kısmı satıcı-kiraya veren tarafından hemen
gelir olarak muhasebeleştirilmez. Bunun
yerine, sözü edilen gelir ertelenir ve
kiralama süresi boyunca itfa edilir.
60. Geri
kiralama işlemi bir
finansal kiralama ise, yapılmış olan
işlem, kiralanan varlık işlemin teminatı
olmak üzere, kiraya verenin kiracıya
finansman sağladığı bir araçtır. Bu nedenle,
ilgili varlığın defter değerini aşan satış
gelirlerinin gelir olarak görülmesi doğru
değildir. Bu türden fazla tutarlar ertelenir
ve kiralama süresi boyunca itfa edilir.
61. Bir
satış ve geri kiralama işleminin faaliyet
kiralaması ile sonuçlanması ve ilgili
işlemin gerçeğe uygun değer üzerinden
gerçekleştiğinin açık olması durumunda, her
türlü kâr veya zarar hemen
muhasebeleştirilir. Satış fiyatının gerçeğe
uygun değerin altında olması durumunda,
piyasa fiyatının altında yapılacak kira
ödemeleri dolayısıyla karşılanacak zararlar
hariç, ki bu durumda bunlar ertelenir ve
ilgili varlığın tahmini kullanım süresince
kira ödemeleriyle orantılı olarak itfa
edilir, diğer her türlü kâr ve zarar hemen
muhasebeleştirilir. Satış fiyatının gerçeğe
uygun değerin üzerinde olması durumunda,
gerçeğe uygun değeri aşan kısım ertelenir ve
ilgili varlığın beklenen kullanım süresi
boyunca itfa edilir.
62. Geri
kiralama işlemi faaliyet kiralaması ve
ilgili kira ödemeleri ile satış fiyatları
gerçeğe uygun değerde ise, normal bir satış
işlemi söz konusudur ve her türlü kâr
ya da zarar
hemen muhasebeleştirilir.
63.
Faaliyet kiralamaları açısından, satış ve
geri kiralama işleminin meydana geldiği
tarihteki gerçeğe uygun değerin defter
değerinden düşük olması durumunda, defter
değeri ile gerçeğe uygun değer arasındaki
fark hemen muhasebeleştirilir.
64.
Finansal
kiralamalar açısından, ilgili varlığın
değerinde düşüklük olduğu ve bu nedenle buna
ilişkin defter değerinin TMS 36 uyarınca
geri kazanılabilir tutara
iskonto edildiği
durumlar hariç olmak üzere, bu tür bir
düzeltme gerekmez.
65.
Kamuoyunu aydınlatmaya ilişkin esaslar,
kiracı ve kiraya veren açısından, satış ve
geri kiralama işlemlerinde de aynen
geçerlidir. Önemli kira anlaşmalarına
ilişkin olarak gereken tanımlamalar, ilgili
anlaşmanın kendine özgü veya sıra dışı
koşullarının ya
da satış ve geri kiralama işlemine ilişkin
koşulların açıklanmasını sağlar.
66. Satış
ve geri kiralama işlemleri, “TMS 1
Finansal
Tabloların Sunuluşu” Standardındaki ayrı
gösterim kriterinin uygulanmasını
gerektirebilir.
Geçiş
uygulamaları
67.
Paragraf 68’le bağlantılı olarak, bu
Standardın geriye dönük olarak uygulanması
teşvik edilir ancak bu işlem zorunlu
değildir. Standardın geriye yönelik olarak
uygulanmaması durumunda, önceden
gerçekleştirilmiş
finansal kiralamalara ilişkin kalan
tutarların kiraya veren tarafından tam
olarak tespit edildiği var sayılır ve söz
konusu tutarlar bundan sonra bu Standart
hükümlerine uygun olarak muhasebeleştirilir.
68. Daha önce
UMS 17’yi (1997’de gözden geçirilen)
uygulamış olan bir işletme, bu standart
tarafından yapılan değişiklikleri geriye
dönük olarak bütün kiralamaları için veya,
UMS 17 (1997’de gözden geçirilen)’nin
geriye yönelik olarak uygulanmamış olması
durumunda, söz konusu Standardı ilk kez
uygulamaya başlamasından sonraki bütün
kiralamaları için uygular.
Yürürlük tarihi
69. “-“
TMS 17’nin yürürlükten
kaldırılması
70. “-“ |
