|
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulundan:
Muhasebe Politikaları, Muhasebe
Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalara İlişkin
Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 8) Hakkında Tebliğ
Sıra No: 5
Amaç
Madde 1 - Bu Tebliğin amacı;
muhasebe
politikaları, muhasebe tahminlerinde değişiklikler ve
hatalara ilişkin 8 nolu
Türkiye Muhasebe Standardının yürürlüğe konulmasıdır.
Adı geçen Türkiye Muhasebe Standardı bu Tebliğ ekinde
yer almıştır.
Kapsam
Madde 2 - Muhasebe politikaları, muhasebe
tahminlerinde değişiklikler ve hatalara ilişkin
Türkiye Muhasebe Standardının kapsamı ekli TMS 8
metninde yer almaktadır.
Hukuki Dayanak
Madde 3 - Bu Tebliğ, 28/07/1981 tarih ve 2499 sayılı
Sermaye Piyasası Kanununun Ek-1 inci maddesi ile
24/02/2004 tarihli ve 2004/6924 sayılı Bakanlar Kurulu
Kararı ile yürürlüğe giren Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul ve
Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 9 uncu maddesinin (b)
bendine dayanılarak hazırlanmıştır.
Tanımlar
Madde 4 - Bu Tebliğde geçen;
TMSK ve Kurul : Türkiye Muhasebe Standartları
Kurulunu,
TMS : Türkiye Muhasebe
Standartlarını,
ifade eder.
Yürürlük
Madde 5 - Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra
başlayan hesap dönemleri için geçerli olmak üzere
yayımlandığı tarihte yürürlüğe girer.
Yürütme
Madde 6 - Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu yürütür.
Türkiye Muhasebe Standartları
Kurulu
Muhasebe Politikaları, Muhasebe
Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalara İlişkin
Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 8)
Hakkında Tebliğ Gerekçesi
2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununun Ek- 1 inci
maddesi hükmü ile Kurulan Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulunun Bakanlar Kurulunun 24/02/2004
tarih ve 2004/6924 sayılı Kararı ile yürürlüğe giren
“Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun Çalışmalarına
İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliği”nin 9
uncu maddesinin (b) bendi hükmüne göre
finansal tabloların
gerçek, güvenilir, karşılaştırılabilir, ihtiyaca
uygun, anlaşılabilir ve tutarlı
finansal bilgiler üretebilmesini sağlayacak
Türkiye Muhasebe Standartlarının oluşturulması
öngörülmektedir.
Ülkemizde; Türk Ticaret Kanunu, vergi kanunları,
Bankalar Kanunu ve Sermaye Piyasası mevzuatında
muhasebe ve finansal
raporlamaya ilişkin farklı hükümlerin yer alması
işletmelerin aynı hesap dönemi için değişik
finansal tablolar
düzenlemesine neden olmakta, hangi bilançoya göre
oluşan karın dağıtılması gerekeceği konusunda ciddi
tereddütler yaşanmaktadır.
Yayımlanacak Türkiye Muhasebe Standartlarıyla, tek
tip finansal tablolar
düzenlenmesi ve finansal
tabloların Uluslararası Finansal
Raporlama Standartlarıyla uygunluğunun sağlanması
amaçlanmaktadır.
İlişikteki Tebliğ; muhasebe politikaları, muhasebe
tahminlerinde değişiklikler ve hatalara ilişkin
muhasebe standardının yayınlanması için
hazırlanmıştır.
24/07/2003 tarih ve ve
25178 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan “Avrupa Birliği
Müktesebatının Üstlenilmesine İlişkin Türkiye Ulusal
Programı” ile “Avrupa Birliği Müktesebatının
Üstlenilmesine İlişkin Türkiye Ulusal Programının
Uygulanması, Koordinasyonu ve İzlenmesine Dair Karar”
gereği Ulusal Programda yer alan hukuki, idari ve
kurumsal düzenlemelerle ilgili Başbakanlığa sunulan
raporlarda Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun bu
çalışmaları için öngörülen takvim Aralık 2005
dir.
Bu Tebliğde 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap
dönemleri itibariyle geçerli olmak üzere yürürlük
öngörülmüştür. Bu sayede işletmelerin ve Kurumların bu
yeni uygulamalara hazırlanmalarına imkan sağlanmış
olmaktadır.
EK
Türkiye Muhasebe Standardı
(TMS 8)
Muhasebe Politikaları, Muhasebe
Tahminlerinde Değişiklikler Ve Hatalar
Amaç
1. Bu standardın amacı; muhasebe
politikalarının seçilmesine ve değiştirilmesine
ilişkin kriterleri belirlemek ve muhasebe
politikalarında ve tahminlerinde meydana gelen
değişikliklerin ve hataların düzeltilmesine ilişkin
muhasebeleştirme ve açıklama esaslarını düzenlemektir.
Standart, işletmenin finansal
tablolarının geçerlilik ve güvenilirliğini artırmayı
ve işletmenin önceki dönemlerin
finansal tablolarıyla ve diğer işletmelerin
finansal tablolarıyla
karşılaştırılabilirliğini sağlamayı amaçlamaktadır.
2. Muhasebe politikalarındaki değişiklere
ilişkin açıklamalar dışında diğer muhasebe
politikalarına yönelik açıklanması gereken hususlar
TMS 1 “Finansal Tabloların
Sunuluşu” standardında belirtilmektedir.
Kapsam
3. Bu Standart, muhasebe politikalarının
seçimi ve uygulanması, muhasebe politikalarında ve
muhasebe tahminlerinde meydana gelen değişikliklere ve
geçmiş dönem hatalarının düzeltilmesine ilişkin
muhasebe işlemlerinde uygulanır.
4.
Geçmiş dönem hatalarının ve muhasebe politikalarında
meydana gelen değişikliklerden kaynaklanan geçmişe
dönük düzeltmelerin vergi etkileri, “TMS 12 Gelir
Vergileri” standardı uyarınca muhasebeleştirilir ve
açıklanır.
Tanımlar
5. Bu standartta geçen terimlerin
anlamları aşağıdaki gibidir:
Muhasebe politikaları;
finansal
tabloların hazırlanmasında ve sunulmasında işletmeler
tarafından kullanılan belirli ilkeler, esaslar,
gelenekler, kurallar ve uygulamalardır.
Muhasebe tahminlerindeki değişiklik;
bir varlık veya yabancı kaynağın defter değerinin veya
bunların cari durumunun saptanmasından ve gelecekte
beklenen fayda ve yükümlülüklerinin
değerlendirilmesinden kaynaklanan, dönemsel kullanım
tutarının değişimi nedeni ile yapılması gereken
düzeltmelerdir. Muhasebe tahminlerindeki
değişiklikler, yeni bir bilgiden veya gelişmeden
kaynaklanır, dolayısıyla, hataların düzeltilmesi
anlamına gelmez.
Türkiye Finansal Raporlama
Standarları (TFRS);
Türkiye Muhasebe Standardları Kurulu’nun (TMSK)
benimsediği standartları ve yorumları içermektedir.
Bunlar;
(a)
Türkiye Finansal
Raporlama Standartları’nı,
(b)
Türkiye Muhasebe Standartları’nı ve
(c)
Yorumları’nı içermektedir.
İhmaller veya
finansal tablo
kalemleriyle ilgili yanlış bilgilendirmeler,
finansal tablo
kullanıcılarının finansal
tablolara dayalı ekonomik kararlarını tek başına veya
toplu halde etkiliyorlarsa önemli olarak
değerlendirilir. Önemlilik, ihmalin büyüklüğüne ve
niteliğine göre veya yanlış bilginin yorumlandığı
ortamdaki koşullara göre değişebilir. Büyüklük ve
sözkonusu kalemin niteliği
veya her iki hususun bileşimi, önemlilik kavramının
belirleyici faktörü olabilir.
Geçmiş dönem hataları;
İşletme’nin bir veya daha önceki
finansal tablolarında, güvenilir bilgiyi
kullanmaması veya yanlış kullanması sonucu ortaya
çıkan aşağıda sıralanan, ihmaller veya yanlış
bilgilendirmelerdir.Güvenilir bilgi ;
(a)
finansal
tabloların onaylanması sırasında mevcut olan ve
(b)
finansal
tabloların hazırlanması ve sunulması esnasında elde
edilebilir olması ve dikkate alınmış olması beklenen
bir bilgi olmalıdır.
Bu
tip hatalar; matematiksel hataları, muhasebe
politikalarının uygulanmasındaki yanlışlıkları,
yolsuzlukları ve bilgilerin yanlış yorumlanmasından
veya yönetilmesinden kaynaklanan etkileri içerir.
Geriye dönük uygulama;
yeni bir muhasebe politikasının işlemlere, olaylara ve
koşullara, söz konusu politika hep kullanımdaymış gibi
uygulanmasıdır.
Geriye dönük yeniden düzenleme;
geçmiş dönem hatalarının düzeltilerek, düzeltilmiş
tutarların finansal
tablolarda hiç hata olmamış gibi yer alması, ölçülmesi
ve açıklanmasıdır.
İşletme hertürlü çabasına
rağmen standardın gereklerini yerine getiremezse
ilgili hükmün uygulanamaz olduğu kabul edilir. Geçmiş
bir dönemle ilgili muhasebe politikalarındaki
değişikliğin etkileri veya hataların düzeltilmesi
ancak aşağıdaki durumlar geçerli olduğunda geçmişe
dönük olarak uygulanmayabilir;
(a)
Geçmişe dönük uygulamanın veya yeniden
düzenlemenin etkileri saptanamıyorsa,
(b)
Geçmişe dönük uygulama veya yeniden düzenleme,
yönetimin ilgili geçmiş dönemdeki niyetine yönelik
tahminleri gerektiriyorsa,
(c)
Geçmişe dönük uygulama veya yeniden düzenleme;
tutarların belirlenmesinde önemli tahminler
gerektiriyorsa ve aşağıdaki durumlarda yapılan bu
tahminlerle tarafsız bilgiler arasındaki faklılıkların
saptanması olanaksızsa,
(i)
Sözkonusu
tutarların kayda alındığı, ölçüldüğü veya açıklandığı
tarih itibariyle mevcut olan durum hakkında bilgi
veriyorsa,
(ii)
Önceki döneme ait finansal
tabloların onaylandığı tarihte mevcutsa.
Muhasebe politikasındaki değişikliklerin ve muhasebe
tahminlerindeki değişikliklerin etkilerinin ileriye
dönük olarak uygulanması;
(a) Yeni bir muhasebe politikasındaki
değişikliğin işlemlere, olaylara ve koşullara, söz
konusu politikanın değiştirildiği tarihten sonraki
dönemlerde uygulanmasını,
(b) Muhasebe tahminlerindeki değişikliklerin
etkilerinin değişiklikten etkilenen cari ve
gelecekteki dönemlerde finansal
tablolara alınmasını gerektirir.
6.
Bir ihmalin veya yanlış bilgilendirmenin
finansal tablo
kullanıcılarının ekonomik kararlarını etkilediği ve
dolayısıyla önemli olduğu değerlendirilirken,
sözkonusu kullanıcıların
özellikleri dikkate alınmalıdır. “Kavramsal Çerçeve”
ile ilgili düzenlemenin 25 inci paragrafında ‘’
kullanıcıların işletmenin iş kolu ve ekonomik
faaliyetleri hakkında bilgi sahibi olduğu,
muhasebeden anladığı, bilgileri de makul seviyede bir
dikkatle incelediği varsayılır’’ şeklinde
açıklama bulunmaktadır.Dolayısıyla,
sözkonusu değerlendirme,
bu tanıma uygun finansal
tablo kullanıcılarının ekonomik kararlarını ne şekilde
etkileyeceği gözönünde
bulundurularak yapılmalıdır.
Muhasebe Politikaları
Muhasebe Politikalarının
Seçilmesi ve Uygulanması
7. Bir standart veya yorum, bir işleme,
olaya veya koşula özellikle yönelik ise söz konusu
kaleme ilişkin muhasebe politikası bu standart veya
yorum, TMSK tarafindan
yayımlanacak Uygulama Rehberindeki açıklamalar da
dikkate alınarak uygulanmalıdır.
8.
TMSK’nın
kararlaştırdığı, işlemlerle, olaylarla ve koşullarla
ilgili ve güvenilir bilgileri içeren
finansal tabloların TFRS
tarafından belirlenen muhasebe politikalarına uygun
olması gerekmektedir. Bu politikalar ancak
sözkonusu politikaları
uygulamanın finansal
tabloların üzerindeki etkisi önemsizse
uygulanmayabilir. Ancak, TFRS’den
önemsiz sapmalara yol açan uygulamaların bir
işletmenin finansal
durumunun, performansının veya nakit akışlarının belli
bir sunumun elde edilmesi amacıyla yapılması veya
finansal tabloların bu
amaçla düzeltilmesi uygun değildir.
9. TMSK tarafından yayımlanacak uygulama
rehberi, standartların bir parçası değildir.
Dolayısıyla, finansal
tablolar açısından bir gereklilik oluşturmaz.
10.
İşlemlerle, olaylarla ve koşullarla ilgili belirli bir
Standart veya konuyla ilgili yorum bulunmuyorsa,
İşletme yönetimi muhasebe politikasının geliştirilmesi
ve uygulaması ile ilgili olarak alacağı kararlarda
sonuca ilişkin bilgilerin;
(a) finansal
tablo kullanıcılarının ekonomik karar verme
ihtiyaçlarına uygun,
(b) güvenilir,
(i) işletmenin
finansal durumunu , faaliyet sonuçlarını (finansal
performansını) ve nakit akışlarını gerçeğe uygun
olarak gösteren,
(ii) işlemlerin,
olayların ve koşulların yalnızca hukuki yapısını değil
ekonomik özünü de yansıtan,
(iii)
tarafsız,
(iv)
ihtiyatlı ,
(v)
tüm önemli yönlerden, eksiksiz olarak, tam bilgiyle
donatılmış,
nitelikte olmasını sağlamalıdır.
11.
İşletme yönetimi Paragraf 10’da belirtilen kararın
uygulanmasında; sırasıyla aşağıdaki konuyla ilgili
kaynakların uygulanabilirliğini dikkate almalıdır:
(a) benzer veya ilişkili
konularla ilgili diğer standartlar ve yorumların
getirdiği hükümleri; ve,
(b) varlıklar, yükümlülükler,
gelir ve giderlere ilişkin kavramsal çerçevede
açıklanan tanımları, kayıtlara alma kriterlerini ve
ölçme yaklaşımlarını.
12. Paragraf 10’a dayanarak karar
verilirken, İşletme Yönetimi, Paragraf 11’de sıralanan
kaynaklarla çelişmedikleri sürece, diğer muhasebe
literatürünü ve kabul görmüş sektör uygulamalarını, ve
muhasebe standardı geliştirmek için benzer bir
kavramsal çerçeve kullanan diğer standart koyucu
organların en son standartlarını da göz önüne
alabilir.
Muhasebe politikalarının tutarlılığı
13.
Bir standart veya
yorumun farklı bir uygulamayı veya sınıflamayı
gerektirdiği veya bunlara izin verdiği durumlar
dışında; işletme benzer işlemler, diğer olaylar ve
durumlarda tutarlı muhasebe politikaları seçmeli ve
uygulamalıdır. Bir standart veya yorum böyle bir
sınıflamayı gerektiriyor veya buna izin veriyorsa, her
bir sınıf için uygun bir muhasebe politikası seçilmeli
ve tutarlı bir şekilde uygulanmalıdır.
Muhasebe Politikalarında Değişiklikler
14
Bir işletme muhasebe politikalarını ancak;
aşağıdaki hallerde değiştirebilir;
(a)
Bir Standart veya Yorum tarafından gerekli
kılınıyorsa veya
(b)
işletmenin finansal
durumu, performansı veya nakit akışları üzerindeki
işlemlerin ve olayların etkilerinin
finansal tablolarda daha
uygun ve güvenilir bir şekilde sunulmasını sağlayacak
nitelikte ise.
15.
Finansal
tablo kullanıcıları, işletmenin
finansal durumu, performansı ve nakit
akışındaki eğilimleri belirleyebilmek amacıyla
işletmenin zaman içindeki
finansal tablolarını karşılaştırabilme
olanağına sahip olmalıdır. Bu nedenle, bir muhasebe
politikasındaki değişiklik Paragraf 14’de belirtilen
durumlardan birini karşılamadığı sürece, her ara
dönemde ve her hesap döneminde aynı muhasebe
politikaları uygulanmalıdır.
16. Aşağıdakiler muhasebe politikalarında
değişiklik sayılmaz;
(a)
Daha önce meydana gelenlerden özü itibariyle farklı
olan işlem veya olaylar için bir muhasebe
politikasının uygulanması,
(b)
Daha önce ortaya çıkmamış veya önem arz etmemiş işlem
veya olaylar için yeni bir muhasebe politikasının
uygulanması
17. TMS 16 “Maddi Duran Varlıklar” veya TMS
38 “Maddi Olmayan Duran Varlıklar” standartlarında yer
alan yöntemler uyarınca muhasebe politikalarında
değişiklik yapılıp varlıkları yeniden değerlenmiş
değerleriyle izleyen bir muhasebe politikasının ilk
uygulaması, bu Standart açısından değil, TMS 16 veya
TMS 38 uyarınca yapılan bir Yeniden Değerleme olarak
ele alınmalıdır.
18. Paragraf 17’de belirtilen muhasebe
politikasındaki değişiklik için Paragraf 19-31’deki
açıklamalar geçerli değildir.
Muhasebe Politikalarındaki
Değişikliklerin Uygulanması
19.
Paragraf 23’deki açıklamalara tabi olarak;
(a)
Bir işletme yeni bir Standardın veya Yorumun
uygulanmasını varsa söz konusu Standartta veya
Yorumda yer alan
geçiş hükümlerine uygun bir şekilde yapmalıdır.
(b)
İlgili Standart veya Yorumda herhangi bir
geçiş hükmü yer almıyorsa,
işletme muhasebe politikasındaki
değişikliği geçmişe
dönük olarak uygulamalıdır.
20. Bu Standard’a göre, bir Standardın veya
Yorumun erken uygulanması muhasebe politikasında
yapılan isteğe bağlı bir değişiklik şeklinde dikkate
alınmaz.
21. Bir işleme, olaya veya koşula uygun bir
Standart veya Yorumun olmaması durumunda, İşletme
Yönetimi Paragraf 12’ye uygun olarak muhasebe
standartlarını geliştirmek için benzer bir kavramsal
çerçeve kullanan diğer standart koyucu organların
standartlarını esas alır. Eğer
sözkonusu standartların değişikliğe
uğramasından dolayı, İşletmeler ilgili muhasebe
politikasını değiştirmeyi tercih ederlerse bu
değişikliğiisteğe bağlı
değişiklik olarak muhasebeleştirilmeli ve
açıklamalıdır.
Geçmişe Dönük Uygulama
22.
Paragraf 23’e tabi olarak, muhasebe politikalarındaki
değişiklik Paragraf 19’un a veya b maddelerine uygun
olarak geçmişe dönük uygulanırsa, işletme etkilenen
herbir
özkaynak kaleminin
finansal tablolarda yer
verilen en eski döneme ait açılış tutarını düzeltmeli
ve bu yeni muhasebe politikası eskiden beri
uygulanıyormuşcasına
önceki dönemlerle karşılaştırılabilir bilgileri
sunmalıdır.
Geçmişe Dönük Uygulamadaki
Kısıtlamalar
23. Muhasebe politikasında değişiklik,
Paragraf 19’un a veya b maddelerine uygun olarak
geçmişe dönük uygulama gerektirmekle birlikte döneme
özgü veya kümülatif olarak
değişikliğin etkisi belirlenemiyor ise geçmişe dönük
uygulama yapılmayabilir.
24. Bir veya birden çok döneme ilişkin
karşılaştırmalı bilginin sunulduğu durumlarda muhasebe
politikasındaki değişiklikle ilgili döneme özgü etki
uygulanamazsa, İşletme muhasebe politikasındaki
değişikliği geçmişe dönük uygulamanın uygulanabilir
olduğu en yakın dönemin başı itibariyle ki bu cari
dönem olabilir varlık ve yabancı kaynak hesaplarına
uygulamalı ve özkaynakların
tüm etkilenen kalemlerinin açılış bakiyelerinde buna
paralel bir düzeltme yapmalıdır.
25. Cari dönemin başında yeni muhasebe
politikası ile ilgili uygulamanın, önceki bütün
dönemlere kümülatif
etkisinin belirlenmesinin mümkün olmaması nedeniyle,
geçmişe yönelik olarak gerçekleştirilemez olduğu
durumlarda, işletme, uygulamanın mümkün olduğu en
yakın dönemin başından itibaren yeni muhasebe
politikasını uygulayarak karşılaştırmalı bilgilerini
düzeltir.
26. İşletme, yeni bir muhasebe Standardını
geriye yönelik olarak uyguluyorsa, söz konusu
karşılaştırmalı bilgiler için mümkün olan en eski
dönemden başlayarak geçmişe dönük uygulama yapar.
Geçmişe dönük uygulama, ancak açılış ve kapanış
bilançosuna ait kümülatif
etkinin hesaplanabildiği durumlarda uygulanabilir.
Açıklanmayan dönemlere ilişkin etki, ilgili sunulan en
eski dönemin açılış özkaynak
kalemlerine yapılır. Düzeltme esas olarak ‘’geçmiş
yıllar karları” kalemine yapılır. Ancak diğer
özkaynak kalemlerine de bu
düzeltmeler yapılabilir. Örneğin, bir Standart veya
Yorum’a uygun olabilmek amacıyla,
finansal verilerin geçmişe yönelik özetleri
gibi diğer finansal
bilgiler de mümkün olan en eski dönemden başlayarak
düzeltilmelidir.
27. Bir işletme, muhasebe politikasındaki
değişikliğin geçmişe dönük
kümülatif etkisini hesaplayamadığı için söz
konusu yeni muhasebe standardını geçmişe yönelik
olarak bütünüyle uygulayamıyorsa; mümkün olan en yakın
dönemin başından itibaren, Paragraf 25’e uygun
şekilde, yeni muhasebe politikasını ileriye yönelik
olarak uygular. Bu durumda, sunulan tarihten önceki
döneme ait düzeltmenin varlıklar, yabancı kaynaklar ve
özkaynaklar üzerindeki
etkisi gözardı edilir.
Muhasebe politikası değişikliğine geçmiş herhangi bir
döneme yönelik yeni politikanın uygulanması mümkün
olmadığında dahi izin verilir. Paragraf 50-53, yeni
bir muhasebe politikasının hangi durumlarda bir
ya da daha fazla geçmiş
döneme uygulanmaz olduğuna açıklık getirmektedir.
28. Yeni bir muhasebe politikasını veya
yorumunu uygulamanın cari ve geçmiş dönem
finansal tablolarına
etkisi olduğu hallerde bu etkinin gelecek dönemlere de
etkisi olabileceği durumlarda ilgili düzeltmenin
hesaplanmasının mümkün olmadığı durumlar haricinde,
İşletme aşağıda sıralanan hususları açıklamalıdır;
(a)
Standardın veya Yorumun başlığı
(b)
Muhasebe poltikası
değişikliğinin varsa ilgili geçiş
hükümlerine uygun olarak yapıldığı
(c)
Muhasebe politikasında değişikliğin açıklaması
(d)
Geçiş
hükümlerinin varsa açıklaması
(e)
Geçiş
hükümlerinin varsa ileriki dönemlere olabilecek
etkileri
(f)
Mümkün olduğunca, cari ve sunulan
herbir önceki dönem ile
ilgili düzeltme tutarları
(i)
Her bir etkilenen finansal
tablo kalemi için sunulmalı ve
(ii)
Şirket için TMS 33 “Hisse Başına Kazanç”
standardı geçerliyse Asgari
(adi hisse)
ve
Sulandırılmış hisse başına Kar
tutarları tekrar hesaplanmalıdır.
(g)
Eğer mümkünse sunulmayan dönemlerden önceki
dönemlere ait düzeltme tutarları ve
(h)
Paragraf 19’un a ve b maddelerine göre
geçmişe dönük uygulama herhangi bir dönem veya
dönemler için mümkün değilse bu duruma yol açan
olaylar açıklanmalı ve muhasebe politikasındaki
değişikliğin hangi tarihten itibaren ve ne şekilde
uygulandığı açıklanmalıdır.
Sonraki dönemlere ait finansal
tablolarda bu açıklamaların tekrar edilmesi gerekli
değildir.
29. Cari veya daha önceki dönemlere etkisi
olan muhasebe politkasındaki
ihtiyari değişiklerlerle
ilgili, bu etkilerin hesaplanmasının mümkün olduğu
durumlarda veya söz konusu değişiklik sonraki
dönemlerde de etki edebilecekse işletme aşağıda
sıralanan hususları açıklamalıdır;
(a) Muhasebe politikasındaki
değişikliğin türü
(b) yeni muhasebe
politikasını uygulamanın niçin daha güvenilir ve daha
doğru bilgiler sunduğu
(c) cari ve daha önceki
dönemlere ilşikin,
uygulanabilir ise, düzeltme tutarları
(i)
Her bir finansal
tablo kalemi için ve
(ii)
Şirket için TMS 33 “Hisse Başına Kazanç”
standardı geçerliyse Asgari
(adi hisse)
ve Sulandırılmış hisse başına Kar tutarları
(d) Mümkün olduğu ölçüde sunulan dönemlerden
önceki dönemlere ait düzeltme tutarları ve
(e) Geçmişe dönük uygulama herhangi bir
dönem veya dönemler için mümkün değilse bu duruma yol
açan
olaylar ve muhasebe politikasındaki
değişikliğin hangi tarihten itibaren ve ne şekilde
uygulandığı .
Sonraki dönemlere ait finansal
tablolarda bu açıklamaların tekrar edilmesi gerekli
değildir.
30.
İşletme, yayımlanmış fakat henüz yürürlüğe girmemiş
yeni bir Standardı veya Yorum’u henüz uygulamamışsa;
(a) sözkonusu
durum ve,
(b) standardın veya Yorum’un ilk uygulanması
gerektiği dönemde değişikliğin
finansal tablolar üzerindeki olası etkilerinin
saptanmasına ilişkin bilinen veya makul şekilde tahmin
edilebilen bilgiler finansal
tablolarda açıklanmalıdır.
31. Paragraf 30’un gerektirdiği şekilde,
İşletme aşağıdaki hususların açıklanmasını dikkate
almalıdır.
(a) Yeni
Standardın veya Yorumun başlığı
(b)
Muhasebe politikasındaki değişikliğin açıklaması
(c)
Standard’ın veya Yorum’un hangi tarihten itibaren
uygulanmasının gerekli olduğu
(d) Yeni Standard veya
Yorum’un hangi tarihten itibaren ilk uygulamasının
planlandığı ve,
(e) (i) İlk
uygulamanın İşletmenin finansal
tablolarındaki beklenen etkileriyle ilgili açıklama
veya,
(ii)
Sözkonusu etki biliniyorsa
veya güvenilir şekilde ölçülebiliyorsa etkinin tutarı
açıklanmaldır.
Muhasebe Tahminlerindeki
Değişiklikler
32. Birçok finansal
tablo kalemleri, işletme faaliyetlerindeki mevcut
belirsizlikler nedeniyle tam olarak ölçülemez, ancak
tahmin edilebilirler. Tahminler en güncel ve güvenilir
bilgilere dayanılarak yapılır.Örneğin;
(a) Şüpheli alacaklar,
(b) Kullanımdan kalkmış stoklar,
(c) Finansal
varlıkların veya yükümlülüklerin gerçeğe uygun
değerleri,
(d) Amortismana tabi varlıkların faydalı
ömürleri ya da gelecekteki
ekonomik faydalarının beklenen
yararlanma şekilleri,
(e) Garanti yükümlülükleri hakkında
tahminler yapmak gerekebilir.
33. Makul tahminlerin kullanılması,
finansal tabloların
düzenlenmesinde vazgeçilmez bir unsurdur ve bu durum
finansal tabloların
güvenilirliğini olumsuz yönde etkilemez.
34. Tahminin yapıldığı koşullarda değişiklik
olması, yeni bir bilgi edinilmesi veya tecrübe
kazanılması sonucunda, tahminin
revize
edilmesi gerekebilir. Yapısı gereği, bir tahminin
revize edilmesi bir hata düzeltmesi olmadığı gibi
önceki dönemlerle de ilişkili değildir.
35. Uygulanan değerleme yönteminde yapılan
bir değişiklik muhasebe tahmini değişikliği değil, bir
muhasebe politikası değişikliğidir. Muhasebe
politikasındaki bir değişiklik ile muhasebe
tahminindeki bir değişikliği
ayırmanın zor olduğu hallerde değişiklik, bir
muhasebe tahmini değişikliği olarak kabul edilir.
36. Paragraf 37’de açıklanan değişiklikler
dışında, bir muhasebe tahminindeki değişikliğin etkisi
ileriye dönük olarak, kar veya zarar ile
ilişkilendirilerek aşağıda belirtilen dönemlerde
finansal tablolara
yansıtılmalıdır:
(a) sadece değişikliğin yapıldığı cari dönem
ile ilgiliyse değişikliğin yapıldığı dönemde veya;
(b) gelecek dönemler ile de ilgiliyse hem
değişikliğin yapıldığı dönemde hem de gelecek
dönemlerde
finansal
tablolara yansıtılmalıdır.
37. Muhasebe tahminlerindeki değişikliğin
etkileri varlık, yabancı kaynak veya
özkaynak kalemlerinde
değişiklik yaratıyorsa, ilgili varlık, yabancı kaynak
veya özkaynak kaleminin
defter değerleri değişikliğin yapıldığı dönemde
düzeltilmelidir.
38. Muhasebe tahminindeki bir değişikliğin
etkisinin ileriye yönelik olarak
finansal tablolara yansıtılması, tahminde
değişiklik yapıldığı tarihten sonraki işlemlere,
olaylara ve koşullara uygulandığı anlamına gelir.
Muhasebe tahminlerindeki bir değişiklik sadece cari
dönemi etkileyebileceği gibi, hem cari hem de gelecek
dönemleri etkileyebilir. Örneğin; şüpheli alacaklar
tutarının tahmininde bir değişiklik, sadece cari
dönemi etkiler ve bu nedenle o dönem içinde
finansal tablolara
yansıtılır. Oysa, amortismana tabi varlıkların faydalı
ömürleri ya da ekonomik
kullanma şekillerine yönelik tahminlerin tahminindeki
bir değişiklik hem cari dönemin amortisman giderlerini
hem de varlığın geri kalan faydalı ömrü içinde her
dönemin amortisman giderini etkiler. Her iki durumda
da cari döneme ilişkin değişikliğin etkisi gelir
tablosuna yansıtılır. Gelecek dönemler üzerinde bir
etki varsa etki ilgili gelecek dönemlerde
finansal tablolara
yansıtılır.
Açıklamalar
39. Cari dönem faaliyet sonucuna bir etkisi
olan veya sonraki dönemlere etkisi olması beklenen bir
muhasebe tahminindeki değişikliğin niteliği ve tutarı
finansal tablo
dipnotlarında, gelecek dönemlere ilişkin etkinin
tahminin mümkün olmadığı haller dışında, ayrı
ayrı açıklanır.
40. Gelecek dönemlere ilişkin etkinin
tahmininin mümkün olmamasından ötürü açıklama
yapılmıyorsa, İşletme bu durumu belirtir.
Hatalar
41. Hatalar, finansal
tablo kalemlerinin tanınması, ölçülmesi, sunulması ve
açıklaması sırasında ortaya çıkar. Eğer
finansal tablolar, önemli
bir hata veya İşletme’nin
finansal durumunu,
finansal performansını veya nakit akışlarını
yanlış göstermeye yönelik önemsiz de olsa kasıtlı
yapılmış ön bir hatayı içeriyorsa,
TFRS’ye uygun değildir.
Cari dönemde yapılan hatalar
finansal tablolar onaylanmadan önce saptanırsa
cari dönemde düzeltilmelidir. Ancak bazı durumlarda
hatalar, sonraki dönemlerde
farkedilir ve bu geçmişe yönelik hatalar
karşılaştırmalı bilgilerde izleyen dönemlere ilişkin
finansal tablolarda
düzeltilir ( Paragraf 42-47).
42. Paragraf 43’deki açıklamalara tabi
olarak, İşletme önceki dönem hatalarını
farkedildikten sonra
onaylanacak ilk finansal
tablo setinde geriye dönük olarak düzeltmelidir.
Düzeltme işlemini;
(a) hatanın yapıldığı döneme ait
karşılaştırmalı tutarlarını yeniden düzenleyerek veya
(b) hata sunulan en eski
finansal tablo döneminden
daha önce meydana gelmişse, söz konusu geçmiş döneme
ait varlık, yabancı kaynak ve
özkaynak açılış tutarlarının yeniden
düzenlenmesi yoluyla düzeltmelidir.
Geçmişe dönük yeniden düzenlemelere ilişkin
kısıtlamalar
43. Hataya ilişkin döneme özgü veya
kümülatif etkilerin
hesaplanamadığı durumlar haricinde önceki dönem
hataları geriye yönelik yeniden düzenleme yoluyla
düzeltilirler.
44.
Hataya ilişkin karşılaştırma amacıyla sunulmuş olan
dönem ya da dönemlere özgü
etkilerin hesaplanamadığı durumlarda, İşletme, geriye
yönelik yeniden düzenlemenin mümkün olduğu en eski
dönemin varlık, yabancı kaynak ve
özkaynaklarının açılış tutarlarını yeniden
düzenler (bu cari dönem de olabilir).
45. Hataya ilişkin tüm geçmiş dönemlerin
kümülatif etkisinin cari
dönemin başı için hesaplanamadığı durumlarda, İşletme,
karşılaştırmalı bilgilerini uygulamanın mümkün olduğu
en yakın dönemin başından itibaren ileriye yönelik
olarak yeniden düzenler.
46. Önceki dönemlere ilişkin hataların
düzeltme etkileri, hataların
farkedildiği döneme ilişkin kar veya zarara
dahil edilemez. Geçmiş dönemlere ait özet
finansal veriler de dahil
olmak üzere geçmiş döneme ilişkin her bilgi mümkün
olan en eski döneme kadar geriye yönelik yeniden
düzenlenir.
47. Geriye dönük hataların etkilerinin
tutarlarının belirlenemediği durumlarda (örneğin bir
muhasebe politikasının yanlış uygulanması) İşletme,
Paragraf 45’e uygun olarak, karşılaştırmalı bilgileri
mümkün olan en yakın dönemden itibaren ileriye dönük
olarak yeniden düzenler. Bu nedenle varlık, yabancı
kaynak ve özkaynakların
yeniden belirlenecek kümülatif
tutarları göz ardı edilir. 50-53 arası paragraflar bir
hatanın bir önceki ya da
daha önceki dönemler için düzeltilmelerinin
uygulanabilir olmadığı durumlar hakkında izlenecek
yolu açıklar.
48. Muhasebe tahminlerindeki değişiklikler
hataların düzeltilmesinden ayrı tutulmalıdır. Muhasebe
tahminleri, yapıları nedeniyle, yaklaşık tutarlar ile
ifade edilebildiği için, ek bilgilerin öğrenilmesi
sonucunda bu tahminlerde revizyon yapılması gereği
ortaya çıkar. Örneğin; geçmiş dönemlerde güvenilir
biçimde tahmin edilememiş bir olasılıktan kaynaklanan
gelir veya gider unsuru, temel hata düzeltmesi
değildir.
Önceki Dönem Hatalarına İlişkin
Açıklamalar
49. Paragraf 42’nin uygulanması sırasında,
İşletme aşağıdaki hususları açıklamalıdır;
(a) Geçmiş dönem hatalarının
niteliği
(b) Hesaplanabildiği
durumlarda önceki dönemlere ilişkin her dönemdeki
düzeltme tutarı,
(i) etkilediği her bir
finansal tablo kalemi için
(ii) Şirket için
“TMS 33 Hisse Başına Kazanç” standardı geçerliyse
Asgari ve Sulandırılmış hisse başına Kar tutarları
tekrar hesaplanarak sunulmalıdır.
(c) Finansal
tablolarda yer alan en eski dönemin başına ilişkin
düzeltme tutarı,
(d) Geriye yönelik yeniden düzenlemenin
uygulanamadığı durumda, bu duruma yol açan nedenler ve
nasıl ve ne zamandan itibaren hatanın düzeltildiği.
Sonraki dönemlere ait finansal
tablolarda bu açıklamaların tekrar edilmesi gerekli
değildir.
Geçmişe dönük uygulamada veya
yeniden düzenlemede tatbik edilememe durumu
50. Bazı durumlarda, cari dönemde
karşılaştırılabilirlik sağlanması amacıyla, bir veya
daha önceki geçmiş dönemlere ilişkin karşılaştırmalı
bilgilerin düzeltilmesi uygulanabilir değildir.
Örneğin; geçmişe dönük uygulama gerektiren yeni bir
muhasebe politikasına veya geçmişe dönük yeniden
düzenleme gerektiren geçmiş dönem hatalarının
düzeltilmesine ilişkin bilgilerin toplanması veya bu
bilgilerin yeniden derlenmesi mümkün olmayabilir.
51. İşlemlere olaylara veya şartlara ilişkin
muhasebe politikasının finansal
tablolara taşınması veya açıklanması sırasında
genellikle tahmin yürütmek gerekmektedir. Tahminler
özü itibariyle yönetimlerin kendi görüşlerine dayanır
ve bilanço tarihinden sonraki dönemlerde
geliştirilebilir. Geçmişe dönük uygulama gerektiren
yeni bir muhasebe politikasına veya geçmişe dönük
yeniden düzenleme gerektiren geçmiş dönem hatalarının
düzeltilmesine ilişkin bilgilerin tahminleri ilgili
işlemlere, olaylara veya koşullara yönelik olarak
aradan uzun zaman geçtiğinden
çok daha zordur. Ancak, cari dönemde geçmişe dönük
tahminler geliştirilirken, cari dönem için yapılan
tahminler ile amaç aynıdır, yani tahminler o dönemdeki
işlemleri, olayları ve koşulları yansıtmalıdır.
52. Bu nedenle, yeni bir muhasebe
politikasının uygulanmasında veya geçmişe dönük
hatanın düzeltilmesinde ihtiyaç duyulan bilgilerin;
(a) işlemin, olayın veya
koşulun oluştuğu tarihe ilişkin durumu yansıtması ve,
(b) geçmiş döneme ilişkin
finansal tabloların
onaylandığı tarih itibariyle mevcut olması
gerekmektedir.
Bazı tahminler için bu tip bilgilerin ayrıştırılması
uygulanabilir değildir (örneğin rayiç değer tahmininin
gözlemlenebilir bir fiyat veya bilgiye dayalı olmadığı
hallerde). Geçmişe dönük olarak yeni bir muhasebe
politikasının uygulanması veya hatanın düzeltilmesi,
önemli bir tahminin yapılmasını gerektiriyorsa ve
gerekli bilgilerin ayrıştırılması mümkün değilse
geçmişe dönük uygulama veya yeniden düzenleme
yapılamaz.
53. Yeni bir muhasebe politikasının
uygulanmasında veya geçmiş döneme ilişkin hatanın
düzeltilmesinde, Yönetim’in geçmiş dönemdeki niyetleri
veya finansal tablolara
yansıtılan, ölçülen veya açıklanan tahmin
tutarlarında, sonraki dönemlere ilişkin durumlar
dikkate alınmamalıdır. Örneğin, İşletme önceki
dönemlerde “TMS 39 Finansal
Araçlar: Kayda Alınması ve Ölçülmesi” standardı
uyarınca vadeye kadar elde tutulacak
finansal varlığın
değerlemesine ilişkin hatayı, daha sonraki dönemlerde
söz konusu varlığı vadeye kadar elde tutmamaya karar
vermişse dahi, ölçme prensibini değiştirmemelidir.
Ayrıca, İşletme, çalışanların hastalık izinlerine
ilişkin “TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar’’
uyarınca yükümlülük hesaplamasında, geçmiş dönem
finansal tablolarının
onaylandığı dönemden sonra ortaya çıkan dönemlere
ilişkin bilgileri, ciddi grip salgını gibi, dikkate
almamalıdır.
Geçmiş dönemlere yönelik karşılaştırmalı bilgileri
değiştirmek için önemli tahminlerin sıkça gerekmesi,
geçmiş dönemlerin karşılaştırmalı bilgilerinin
güvenilir şekilde düzeltilmesini veya değiştirilmesini
engellemez.
Yürürlük Tarihi
54. Bu standart, 31/12/2005 tarihinden
sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanmak üzere
yürürlüğe girer.
|
