|
Miadı dolan malların KDV'sinde sorun
Değerli okurlar, 02.09.2009 tarihli "Değeri düşen -
miadı dolan mallarda KDV düzeltilmeli mi?" başlıklı
yazımızda incelemelerde eleştirilmeye başlanan bir
konuya dikkat çekmiş ve yapılan eleştirilerin bakanlığın
yerleşik görüş ve yerleşik yargı kararlarına aykırı
olduğunu ifade etmiştik.
5 Aralık 2009 tarih ve 27423 sayılı Resmi Gazete'yle
yayınlanan 113 seri numaralı KDV Kanunu Genel
Tebliği'nin "E- Kullanım Süresi Geçen veya
Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen
KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı bölümünde bu
konuda açıklamalar yapıldı.
Yapılan açıklama ile bakanlık kendi yerleşik görüş ve
yargı kararlarının aksi bir tavır aldı.
Yapılan açıklamada; "….. kullanım süresi geçen veya bir
başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen
mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan
mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla
yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılması da mümkün
bulunmamaktadır.
Bu çerçevede, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha
önce indirim konusu yapılan KDV'nin, imha tarihini
kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV
Beyannamesi'nin "İlave edilecek KDV" satırına dahil
edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması
gerekmektedir" denilmiştir.
Söz konusu tebliğle birlikte, bakanlığın yazılı
görüşleriyle yaklaşık 7 yıldır mutad bir uygulama haline
gelen miadı dolan veya bozulan malların takdir komisyonu
kararıyla ve hatta böyle bir karara gerek olmaksızın
imha edilmesi halinde KDV düzeltmesine gerek olmadığı
yönündeki uygulamaya tam tersi açıklamalar
getirilmiştir.
1. Zayi olan mal, hangi maldır?
Bilindiği üzere Katma Değer Vergi Kanunu'nun
30.maddesine göre zayi olan malların KDV sinin
düzeltilmesi gerekmektedir. Bu maddeden hareketle
uygulamada değeri düşen veya miadı dolan mallarla ilgili
olarak da daha önce indirim konusu yapılmış KDV'nin
düzeltilmesi (indirimin iptal edilmesi/aynı tutar kadar
KDV hesaplanması) gerektiği ileri sürülmektedir. Oysa bu
durumlarla kanundaki düzenlemenin farklı olduğu
düşüncesindeyim.
Zayi olma, kelime anlamı itibariyle ziyaa uğrama, yok
olma, yitme, ortadan kaybolma, gözden kaybolma
anlamındadır. Bu tanımlamadan hareketle, zayi olma
kavramının ortada bulunmayan, yok olan, nereye gittiği
bilinmeyen mallar için kullanılması, doğru olacaktır.
Teknolojik değişimler nedeniyle ekonomik değerini
yitiren mallar, malın kullanım (ekonomik) ömrünün
tükenmesi, miadın (tüketilebilme süresinin) dolması,
tüketicinin korunmasına ilişkin hükümler çerçevesinde
değiştirilen iade alınan mallar gibi zayi olma
kapsamında değerlendirilemeyecek çok sayıda durum
mevcuttur.
Vergi hukuku yönünden zayi kavramından ne anlaşılması
gerektiği yönünde ise genel sözlük tanımının yanı sıra,
literatürde oluşmuş bazı görüş ve tanımlara bakmakta
yarar olacaktır.
· Gelir İdaresi Başkanlığı Daire Başkanı Mehmet Ali
Özyer'in görüşü
"…Zayi olma, ise malın sahibinin iradesi dışında elinden
çıkmış olmasını ifade eder. Zayi olma durumunda fiziken
mevcut olan bir mal bulunmamaktadır…." (Mehmet Ali Özyer
- Değerleme Açısından Fire ve Zayi Olma, Vergi Dünyası,
Sayı 203, Temmuz 1998)
. Gelirler Kontrolörü Yasef Pehlivan'ın görüşü
"…Gerek kanun gerekçesinde ve gerekse madde metninde
"zayi olma" kavramı tanımlanmamış olduğu gibi, konuya
ilişkin yayımlanan genel tebliğlerde de bu yönde bir
açıklamaya yer verilmemiştir.
Dolayısıyla "zayi olma" kavramının tanımının verilmeyişi
nedeniyle, bu uygulamada bir sorun olarak ortaya
çıkmaktadır. Acaba, zayi olma fiziki yok olmak mı, yoksa
değer olarak sıfır "o" değerli hale gelmek mi?
Zayi olma kavramından herhalükarda, fiziki bir varlığın
iradi veya irade dışındaki nedenlerle tamamen yok olması
anlamına gelmesi anlaşılmalıdır. Yoksa "zayi olma"nın
bir değer kaybı olarak anlaşılmak istenilmesinde
uygulamadaki yanlışlıklar bir başka boyutu ile karşımıza
çıkacaktır…." (Yasef Pehlivan, Maliye ve Sigorta
Dergisi, Nisan 2003)
Tüm bu yaklaşım ve tanımlamalar sonrasında, zayi olma
kriterlerini şu şekilde belirleyebiliriz:
" Muhafazası mükellefin sorumluluğunda bulunduğu halde
mükellefin elinden rızası dışında çıkan,
" Fiziksel olarak ortadan yok olan,
" Başkalarınca çalınan, gaspedilen, imha edilen
mallar, zayi maldır. Bu tanım gereği de, örneğin soyguna
uğrayan kuyumcunun yitirdiği malların ya da sel
nedeniyle, deprem nedeniyle yiten veya nerede olduğu
konusunda mükellefin bir savunması olmayan malların zayi
olduklarını söylemek mümkündür.
Tüketiciyi Koruma Kanunu kapsamında iade alınan,miadı
dolan veya teknolojik sebeplerle değeri düşen malların
zayi olan mal kapsamında değerlendirmesinin mümkün
olamayacağını düşünmekteyiz.
2. Kıymeti düşen malların "zayi olan mal" olarak
değerlendirilemeyeceğine ilişkin emsal mukteza ve
danıştay kararları
Artık müstakar hale gelen yargı kararlarında ve Mali
İdare görüşlerinde, kullanım süresi geçmesi ya da teknik
nedenlerle kullanılamayacak olan ve değeri düşen
malların zayi mal olarak nitelendirilemeyeceği ve söz
konusu mallar için yüklenilen katma değer vergilerinin
indirim konusu yapılabileceği açıkça vurgulanmıştır .
· Danıştay 9. Dairesi'nin E.2002/ 3313 K. 2004/4389
sayılı kararı
"….kullanım süresi dolan ilaçlar için takdir komisyonuna
başvurarak değer belirlettiği (0 TL) ve yine idarenin
bilgisi ve gözetimi dahilinde söz konusu ilaçları imha
ettirdiğinin tartışmasız olduğu, ilaçların ekonomik
değerinin kalmadığı ve imhasının zorunluluk arz ettiği,
bu nedenle kullanım süresi dolan ve değer tespit
ettirilerek idarenin huzurunda imha ettirildiği
anlaşılan ilaç girdileri için ödenen katma değer
vergisinin anılan yasanın 30/c maddesindeki zayi olan
mal kavramı içinde değerlendirilemeyeceğinden
indirilmesinin yerinde olduğu gerekçesiyle kabul eden 6.
Vergi Mahkemesi'nin 4.03.2002 tarih ve 2002/526 sayılı
kararının onanmasına…"
· Maliye Bakanlığı gelir İdaresi Başkanlığı'nın
28.01.2002 tarihli ve B.07.0.GEL.0.52/5201-134/4013
sayılı Özelgesi
"…kullanım süresi geçmesi nedeniyle bir komisyon
nezaretinde imha edilen ilaçların, zayi olan mallar
kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Dolayısıyla, imha edilen söz konusu ilaçların alış
faturalarında gösterilen katma değer vergisinin indirim
konusu yapılabileceği tabiidir."
· Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'nın
09.04.2009 tarih ve 11744 sayılı muktezası
"...Bu durumda, teknik servis raporu sonucu
değiştirilmesine karar verilen bilişim ve elektronik
ürünlerinin takdir komisyonunca takdir edilecek emsal
bedeli ile malların maliyet bedeli arasındaki tutara ait
KDV 'nin indirim konusu yapılacağı tabiidir.
Ayrıca, satış imkânı kalmayan ve son kullanma tarihi
geçen pillerin emsal bedelinin takdir komisyonunca "0"
olarak tespit edilmesi ve " Atık Pil ve Akümülatörlerin
Kontrolü Yönetmeliği" kapsamında imha edilmesi zayi olan
mallar kapsamında değerlendirilemeyeceğinden bu
ürünlerin alış faturalarında gösterilen katma değer
vergisinin de indirim konusu yapılması mümkün
bulunmaktadır…"
· Maliye Bakanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın
18.06.2007 tarih ve 54853 sayılı muktezası
"… hasarlı olmaları nedeniyle takdir komisyonlarınca
hurda bedeli belirlenen ve bu değer üzerinden satışa
konu edilebilen kıymeti düşen mallar "zayi olan mal"
olarak değerlendirilemeyeceğinden, söz konusu mallar
için yüklenilen katma değer vergisinin Katma Değer
Vergisi Kanunu'nun 29 ve 34. maddelerinde belirlenen
şartlar dahilinde indirim konusu yapılabileceği
tabiidir…"
Ne yapılabilir?
Başta "gıda" ve "ilaç" sektörü olmak üzere bir çok
sektör ve şirket (fire oranları içindeki kayıpları için
bile) sorun yaşamaya başlayacaktır.
1. Tebliğin iptali için dava açılması
Bu tebliğin ilgili "E Bölümü'nün" iptali için
yayınlandığı tarih olan 7 Aralık 2009 tarihinden
itibaren 60 gün içinde Danıştay'da "iptal davası"
açılabilecektir.
2575 Sayılı Danıştay Kanunu'nun 24/1-c maddesi gereğince
"Bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu
kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek
kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak
düzenleyici işlemlere" ilk mahkeme olarak Danıştay'da
dava açılabilecektir.
2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun'un 2/1-a
maddesine göre de, idari işlemler hakkında yetki, şekil,
sebep, konu ve maksat yönlerinden biri sebebiyle hukuka
aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri
ihlal edilenler tarafından iptal davaları
açılabilecektir.
Bu çerçevede, menfaatleri ihlal edilen şirketler bu
sayede Danıştay nezdinde söz konusu tebliğin ilgili
bölümün iptali için dava açabileceklerdir.
Ayrıca, benzer hususlarda doğrudan mağdur olmasalar da
ilgili birliklerin, derneklerin veya sendikaların
üyelerinin mağduriyetlerini korumak için açtıkları
davaların kabul edildiği görülmektedir.
2. İhtirazı kayıtla beyan
Bu durumda da söz konusu mallar için alımda ödenen KDV
tutarları hesaplanır ve ilgili dönem KDV
beyannamelerinin "ihtirazı kayıtla" beyan edilmesi
gerekmektedir.
Bu durumda imha işlemin yapıldığı ve ilgili malların
kayıtlardan çıkartıldığı her dönem için KDV
beyannameleri "ihtirazı kayıtla" beyan edilecektir. Bu
da imha işlemlerinin yoğun yaşandığı sektörlerde oldukça
yoğun bir hukuki süreç ve sayısı yüksek dava
dosyalarının takibi konusunu ortaya çıkaracaktır.
3. Pişmanlıkla beyan
Bilindiği üzere geçmişe dönemlere yönelik beyanların
düzeltmesi yapıldığında, VUK'nun 371. maddesinde
tanımlanan "Pişmanlık" müessesinden yararlanılmaktadır.
Bu durumda da düzeltilen beyanda sadece verginin aslı
ödenmekte, verginin bir katı oranında hesaplanacak olan
"vergi zıyaı cezası" kalkmaktadır. Sadece vergi aslı
üzerinden AATUHK'nun 51. maddesinde belirtilen gecikme
zammı oranında gecikme faizi hesaplanarak ödenmektedir.
Pişmanlıkla beyan söz konusu olmasından dolayı da bu
beyanların ihtirazi kayıtla verilip davaya
götürülmesinde usul yönünden problemler çıkabilecektir.
Bu çerçevede, ihtirazı kayıtla hukuki sürecte sorun
yaşanması riski bulunduğunu hatırlatmak isteriz.
4. Konun bir vergi incelemesinde ortaya çıkması halinde
hukuki sürecin çalıştırılması
Bu durumda da söz konusu tebliğe göre işlem yapılmadan
bakanlığın önceki görüşleri dikkate alınarak konuyla
ilgili KDV düzeltmesi yapılmaz, eğer işlem bir
incelemede eleştiri konusu edilirse bu durumda hukuki
süreç başlatılarak kanuni yoldan menfaatlerin korunması
sağlanabilir.
Bu durumda olası bir inceleme sonucunda vergi
dairesinden bir ceza ihbarnamesi tebliğ edilirse bu
ihbarnameye karşılık tebliğ tarihinden itibaren 30 gün
içinde ilgili vergi mahkemesinde dava açılabilir. Vergi
mahkemesinin kararına karşılık taraflar konuyu bu defa
Danıştay'a götürebilirler. Bu hukuki sürecin
tamamlanması yaklaşık 3 yıllık bir süre olduğunu da
hatırlatmak isteriz.
Ancak, yukarıda bahsedilen "Ceza İhbarnamesi" tebliğ
edildikten itibaren yine 30 gün içinde dava yolunu
seçmeden önce VUK Ek Madde 1-13. maddeleri kapsamında
mali İdareyle "Uzlaşma" yolunun da seçilmesi mümkündür.
Uzlaşma talep edilmesi halinde dava açma süresindeki 30
günlük süre duracaktır. Eğer uzlaşılamaz ise uzlaşma
gününden itibaren 15 gün içinde vergi mahkemesinde dava
açılması gerekecektir.
Zeki GÜNDÜZ
Dünya/11.12.2009 |
