|
Öğrencilere yapılan
ödemeler ve Gelir Vergisi Kanunu
Eğitim ve öğretim ülkemizde en
çok önem verilen konular olmuştur. Cumhuriyet'in ilk
yıllarından itibaren özel bir değer ve önem verilmiştir.
Vergi kanunlarımızda da eğitim ve öğretimi teşvik amaçlı
çok sayıda düzenleme yer almıştır. Eğitim ve öğretim
işletmelerinin kazançları faaliyete başladıkları
dönemden itibaren beş yıl süreyle gelir veya kurumlar
vergisinden istisna edilmiştir. Ayrıca gelir vergisi
mükelleflerinin yıllık gelir vergisi beyannamesi ile
beyan ettikleri gelirlerin yüzde10'unu aşmaması,
Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi
mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden
alınacak belgelerle tevsik edilmesi (belgelenmesi)
şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına
ilişkin eğitim harcamaları vergi matrahının
belirlenmesinde indirim olarak kabul edilir.
Dernek, vakıf veya gelir ve kurumlar vergisi
mükelleflerince veya mükellef olmayan gerçek kişilerce
ülkenin geleceği olan gençlerin, eğitim ve öğrenimleri
için, burs, yardım ve diğer ödemelerle desteklenmesi
toplumsal dayanışma anlayışının bir gereğidir.
Eğitimin desteklenmesi ve başarıların ödüllendirilmesini
amaçlayan bu tür ödemelerin özendirilmesi amacıyla,
burs, okul harçlığı, kitap ve defter bedelleri ile okul
ücretlerinin karşılanması gibi harcamaların gelir ve
kurumlar vergisine esas olan kazançtan indirilmesine
Gelir Vergisi Kanunu'yla imkan verilmiştir. Lehine ödeme
yapılan kişilerin bu gelirlerinin vergiden istisna
tutulması da sağlanmıştır.
Tahsil ve tatbikat ödemelerinde istisna
Tahsil ve staj dolayısı ile gider karşılığı olarak
yapılan aşağıdaki ödemeler gelir vergisinden müstesnadır
(GVK md.28).
1- a) Resmi ve özel müesseseler hesabına yabancı
memleketlerde tahsilde veya stajda bulunan öğrenci ve
memurlara gider karşılığı olarak verilen paralar.
Belirtilen kimselere genellikle tahsil veya staj
giderlerini karşılamak için belirli tutarda bir para
verilir. Devlet hesabına gönderilen öğrenci ve memurlara
verilecek tutar, kanunlarla tespit edilir. Bunun tamamı
gider karşılığı sayılarak vergi istisnasından
yararlanır.
b) Anılan maddede, özel müesseseler tarafından yapılan
ödemelerin benzeri devlet memuru ve öğrencilerine
verilen tutarı aşan kısmının ücret sayılarak
vergileneceği, ayrıca asli görev veya memuriyet dolayısı
ile alınan ücretlerin ise istisna kapsamı dışında
kalacağı belirtilmiştir.
2- İstisna hükmünün dış ülkelere resmi veya özel
müesseseler tarafından staja gönderilen memurlar
yönünden belli bir anlam ve mantığı vardır. Bu kimseler
staj giderlerini üstlenen müesseselerin hizmet erbabı
durumundadır. İstisna hükmü olmadığında staj gideri
karşılığı olarak yapılan ödemenin hizmet münasebetinin
bir gereği ve asli ücretin unsuru sayılarak
vergilendirilmesi gerekir.
Öğrencilere yapılan ödemelerde durum
a) Öğrenciye, öğrenim gideri olarak yapılan ödeme bir
hizmet münasebetinin gereği olmadığından, esasen
vergilenmemesi gerekir.
Bir başka düşünüşle, öğrencinin bir hizmet taahhüdüne
girmesi halinde ödemenin ileride yapılacak bir hizmetin
karşılığı olarak yapıldığı, bu nedenle ücret sayılması
gerektiği söylenebilir. Ancak, mecburi hizmet
taahhüdünün bulunduğu hallerde de, hizmet münasebetinin
doğuşu, öğrenimin tamamlanması ve buna ek olarak
öğrencinin taahhüdünü hizmet ifası suretiyle yerine
getirmeyi kabul etmesi şeklinde taliki şartın
tahakkukuna bağlıdır. Bu şart tahakkuk etmeden hizmet
münasebetinin geleceği yönelik olarak dahi varlığından
söz edilemez.
b) Bent hükmünün metin kısmında "resmi ve özel
müesseseler ve şahıslar hesabına yabancı memleketlerde
öğrenimde bulunanlar" deyimi kullanılmış olduğu halde,
parantez içi ifadede, kıyaslama sadece "özel
müesseseler" için öngörülmüş "şahıslar"dan
bahsedilmemiştir. Buna göre özel bir şahıs tarafından
yapılan (gelir harcaması çerçevesindeki ödeme) öğrenim
gideri şeklindeki ödeme ne kadar yüksek olursa olsun,
devlet hesabına okuyan öğrencinin öğrenim giderleri ile
kıyaslama ve ona göre gerekirse vergileme yoluna
gidilemeyecektir. Vergi istisnası gelire yönelik
olduğuna göre, aynı mahiyetteki "öğrenim gideri
karşılığı geliri" birisi özel müesseseden diğeri özel
şahıstan alan iki öğrenci arasında vergileme bakımından
ayırım yapılmasının izahı güçtür.
c) 28'inci maddenin 2 no'lu bendinde, resmi ve özel
müesseseler ve şahıslar hesabına Türkiye'de tahsilde
bulunan öğrenciye; iaşe, ibate ve tahsil gideri olarak
yapılan ödemelerin vergiye tabi olmadığı belirtilmiştir.
Yurtiçi öğrenim giderleri bakımından özel şahıs veya
müesseseler itibariyle de herhangi bir sınırlama
konulmamıştır.
d) 28'inci maddenin 3 no'lu bendinde, öğrencilere
tatbikat dolayısı ile öğretim müesseseleri veya tahsil
masrafların deruhte edenler tarafından yapılan ödemeler
vergiden istisna edilmiştir. Bu istisna normal olarak
bir hizmet karşılığı olarak yapılması bakımından ücret
sayılması gereken ödemelerle ilgilidir. İstisna şu
şartlara bağlıdır.
- Tatbikat, staj çerçevesindeki hizmetin öğrenci
tarafından öğrencilik sıfatının devamı sırasında ve
öğrenimi ile ilgili olarak yapılması gerekir.
- Ödemeler öğretim müesseseleri veya tahsil masraflarını
üstlenenler tarafından yapılmalıdır.
Tarım Bakanlığı'ndan burs alan ziraat fakültesi
öğrencisi, öğrencilik sırasında staj amacı ile devlet
üretme çiftliklerinin birinde çalıştığından aldığı
ücrete istisna uygulanır. Aynı öğrenci yaz tatilinde
devlet üretme çiftliğinde örneğin muhasebeci olarak
çalışırsa aldığı ücret vergiye tabidir. Veya öğrenimi
ile ilgili staj çalışmasını özel şahsa ait bir çiftlikte
yaptığında ücreti gene vergilenir. Özel çiftlik sahibi
staj yapanın tahsil masrafını üstlenmiş değildir.
Ödemelerin gelir ve kurumlar vegisi mükelleflerince
gider yazılması
Ticari veya zirai faaliyeti bulunan bir şahsi işletmenin
veya kurumlar vergisi mükellefi bir kurumun öğrencilere
yaptığı bu tür ödemelerin gider yazılması da önemli bir
husustur. Bilindiği gibi işle ilgili ve işin önemi ile
uyumlu harcamalar Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari
kazançla ilgili hükümleri çerçevesinde gider yazılıp
kazancın belirlenmesinde indirim konusu yapılır.
Öğrencilere yapılan ödemelerin hangi şartlarda gider
yazılabileceği özel bir hükümle belirlenmemiştir. Bu
konuda Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi
Başkanlığı'nca veriler bir muktezada konuya ilişkin
görüş yer almıştır.
Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi
Başkanlığı'nın B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK-14 sayılı
özelgesinde GVK'nın 28'inci maddesi ile tanınan
istisnanın uygulanması ve ödemelerin gider yazılmasında
dikkat edilmesi gereken hususlara yer verilmiş,hangi
şartların varlığı halinde gider yazılabileceği
belirtilmiştir. Anılan özelgeye göre verilen bursun
gider yazılması için uyulması gereken koşullar şöyledir.
-Eğitim masrafı karşılanacak kişilerin, okulu
bitirdikten sonra burs veren işletmede hizmet hükümleri
nedeniyle çalışacaklarını gösterir bir sözleşmenin
düzenlenmesi ve bu durumun vergi incelemesi sırasında
inceleme elemanına kanıtlanması,
-Burs verilecek öğrencilerin, Türkiye'nin her tarafından
eğitim gören öğrenciler arasından bir yarışma sınavı
kazanan kişilerden olması,
-Bursun süresinin ve karşılanacak eğitim giderleri
miktarının işin önemi ve genişliği ile orantılı olması
durumunda gider yazılması mümkündür.
Yukarıdaki şartları taşımayan yardım mahiyetinde,
karşılıksız verilen burs ve diğer ödemelerin işle ilgili
genel gider özelliğinde olmaması nedeniyle gider
yazılamıyacağı görüşüne yer verilmiştir. Bağış niteliği
de taşıyan bu tür ödemelerin gider yazılabilmesi için,
eğitimi ve toplum dayanışmasını desteklemenin önemi göz
önünde tutularak, gider yazmaya imkan veren yeni
düzenleme yapılabilir.
Sanat okulu öğrencileri, düşkünler, hükümlü ve
tutukluların ücretleri
Gelir Vergisi Kanunu'nun 23. maddenin 7 no'lu bendine
göre;
- Sanat okulları ile bu mahiyetteki enstitulerde ve
atölyelerinde çalışan okul öğrencilerinin,
- Darülaceze atölyelerinde çalışan düşkünlerin,
- Ceza islah atölyelerinde çalışan hükümlü ve
tutukluların,
Bu hizmetleri karşılığında sağladıkları ücretler
vergiden istisnadır. Belirtilen atölyelerden çalışan
diğer kimselerin ücretleri ile maddede sayılan
kimselerin diğer yerlerdeki çalışmaları karşılığı elde
ettikleri ücretler istisna kapsamında
değerlendirilmeyeceği tabiidir.
Çıraklara yapılan ücret ödemeleri
GVK'nun 23'üncü maddenin, 12 no'lu bendinde 3308 sayılı
Çıraklık ve Mesleki Eğitim Kanunu hükümlerine tabi
çırakların asgari ücreti aşmayan ücretleri vergiden
istisna edilmiştir. Vergi İdare'since yayınlanan 128
seri no'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nde, bu istisna
uygulaması ile ilgili aşağıdaki belirlemeler
yapılmıştır.
- İstisnanın uygulanması için, ücreti alanın 3308 sayılı
Çıraklık ve Mesleki Eğitim Kanunu'nda belirtilen
niteliklere sahip olması,
- Aldığı ücretin günün şartlarına göre tespit edilen
asgari ücreti geçmemesi.
3308 sayılı kanuna göre çıraklık niteliği bulunsa bile,
alınan ücret asgari ücretten fazla olduğunda istisna
geçerli olmaktan çıkacak, ücretin tümü (sadece asgari
ücreti aşan kısmı değil) genel hükümlere göre
vergilenecektir. Bunun gibi, alınan ücret asgari
ücretten fazla olmasa da, hizmet erbabı 3308 sayılı
kanunda belirtilen çıraklık niteliğini taşımıyorsa,
istisna uygulanmayacak normal şekilde vergilenecektir.
Akif AKARCA /
akif.akarca@alfaymm.com
09.10.2008 |
