|
Serbest meslek erbabınca tahsil edilmeyen bedele KDV
Serbest meslek kazancı, serbest
meslek faaliyetlerinden elde olunan kazançtır. Serbest
meslek faaliyeti ise, sermayeden ziyade şahsi mesaiye,
ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve
ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi
olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve
hesabına yapılmasıdır (GVK. md. 65). Bu faaliyet,
vekâlet, eser veya danışmanlık sözleşmesine yahut
elverişli bir sözleşmeye (ki bu sözleşme karma veya
atipik bir sözleşme de olabilir) dayalı olarak, belli
bir edim şeklinde yapılabileceği gibi, süreklilik de arz
edebilir. Serbest çalışan bir cerrahın bir ameliyatı
üstlenmesi, bir mimarın bir proje çizme taahhüdü, bir
avukatın bir davayı üstlenmesi veya bir serbest yahut
yeminli mali müşavirin bir şirketin sermayesinin
ödendiğinin tespitine ilişkin rapor hazırlamayı
üstlenmesi birinci türe örnektir. Buna karşılık bir
müşteriye süreli veya süresiz olarak mali danışmanlık
veya hukuk danışmanlığı verilmesinde, faaliyetin
sürekliliği söz konusudur.
Bilindiği gibi serbest meslek hizmetinin verilmesi
karşılığında elde edilen kazanç Gelir Vergisi Kanunu'na
tabi olmaktan başka, bu hizmet karşılığında alınan
bedeller de Katma Değer Vergisi Kanunu'na tabidir. Gelir
Vergisi Kanunu kazancın vergilendirilmesini "elde
edilmiş olma" koşuluna bağlamıştır. Buna karşılık Katma
Değer Vergisi Kanunu serbest meslek için özel bir
düzenleme öngörmeksizin hizmet sunumlarında verginin
doğumu, hizmetin ifa edilmiş olmasına bağlanmıştır.
İki kanunun vergiyi doğuran olayı, aynı hizmette aynı
kişi için farklı esaslara bağlaması uygulamada zaman
zaman duraksamalara ve ihtilaflara yol açmaktadır. Şöyle
ki; özellikle yıllık sözleşme ile defter tutmayı ve mali
tablolar ile döneme ait beyannameleri hazırlamayı belli
bir bedelle (aylık taksitler halinde oniki taksitte)
üstlenen serbest meslek erbabının bazı aylar ücretini
tahsil edememesine rağmen, o aylarda da hizmetin
verildiği gerekçesi ile KDV ödemeleri istenilmekte,
ödemeyenler hakkında da cezalı tarhiyatlar
yapılmaktadır.
Bugünkü yazımızda bu konuyu kısaca irdelemek istiyoruz.
Bir başka deyişle konumuz, hizmet ifa edilmiş olmasına
rağmen, hizmet bedeli tahsil edilmemişse, katma değer
vergisinin yine doğup doğmayacağıdır.
İki kanun arasında elde etme noktasında farklılık
bulunduğuna göre, bu uyumsuzluğu giderecek hareket
noktasının, kanunlardan birine gör belirlenmesi gerekir.
Bizce burada hareket noktasının Gelir Vergisi Kanunu
olması gerekir. Zira Katma Değer Vergisi Kanunu serbest
meslek hizmetinin ifasını konusuna almakla birlikte,
serbest mesleğin, serbest meslek erbabının ve serbest
meslek hizmetinin tanımını yapmamış, bu konularda gelir
vergisine atıf yapmıştır. Dolayısıyla hareket noktasının
gelir vergisi olması gerekir.
Öte yandan Katma Değer Vergisi Kanunu, öz ve ekonomik
gerçeklik kadar, şekle de önem veren bir kanundur.
Nitekim üstlenilen katma değer vergisinin indirim konusu
yapılması sağlıklı belgede gösterilmesi (hatta bu da
yeterli değildir. Belgenin de deftere kaydedilmiş olması
gerekir) koşuluna bağlanmıştır (KDV Kanunu md. 29, 34).
Katma değer vergisinin hesaplanması da, belgenin
varlığına bağlıdır (KDV Kanunu md. 8/2, 57/2). Zaten
belge yoksa veya bir hukuki ilişkinin tarafları arasında
belge düzeni kurulmamışsa, katma değer vergisinin
yayılılık özelliği ve indirim mekanizması çalışmaz.
O halde serbest meslek erbabında KDV hesaplanabilmesi,
buna karşılık müşterisinde de bu verginin indirim
mekanizması içerisinde değerlendirilebilmesi, belgenin
düzenlenmiş olması veya düzenleme gereğinin ortaya
çıkmış olması gerekir. Bu durumda cevabı aranması
gereken soru, serbest meslek erbabının ifa ettiği hizmet
için ne zaman belge düzenleme zorunluluğunda olduğudur.
Serbest meslek erbabının belgesi, serbest meslek
makbuzudur. Bu belge, tahakkuk ilkesinin bir eseri olan
fatura da farklı bir niteliğe sahiptir ve adı gibi
sadece bir makbuzdur. Makbuz ise, bedel tahsil
edildiğinde düzenlenir. Bir başka anlatımla serbest
meslek erbabı, bu makbuzu, gelir vergisi açısından
vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde, tahsil esasında
geliri elde ettiğinde düzenlemek durumundadır.
Dolayısıyla serbest meslek erbabı, hizmetini ifa etmiş
olmasına rağmen, gelirini (hizmetinin bedelini) elde
etmedi ise, makbuz düzenlemek zorunluluğu yoktur.
Netice olarak, serbest meslek makbuzunun yokluğu ve
düzenleme zorunluğunun bulunmadığı hallerde, katma değer
vergisi de doğmaz.
Nitekim geçmişte Danıştay 11. Dairesi'de yerleşik
içtihadında soruna görüşümüze paralel yönde yaklaşmış ve
serbest meslek erbabınca hizmetin bedeli tahsil
edilmedikçe katma değer vergisinin doğmayacağına karar
vermiştir. [Bu konudaki örnek kararlar için bkz.
Dayanışma Dergisi (İzmir SMMMO yayını) s: 92 (Ağustos
2006) sf: 124-127].
Bu görüş, sağlıklı bir belge düzeninin kurulması
açısından da yerindedir. Zira bedel tahsil edilmeden
KDV'nin doğacağı kabul edilirse, KDV belgesiz beyan
edilecek, ancak müşteri tarafından indirim konusu
yapılamayacaktır. Bu noktada serbest meslek erbabı belge
düzenleyip müşterisinin defterine de işleyemez. Çünkü
böyle bir durumda alacağı için icrai takip ve tahsil
yeteneğini kaybeder. İleride tahsilat yapıldığında
belgenin KDV'siz düzenleneceği görüşü de savunulamaz.
Çünkü bu durumda da müşteri söz konusu vergiyi indirim
konusu yapamaz. Bu nedenle Daire'nin yerleşik içtihadına
konu görüşümüzün, belge düzeninin ve indirim
mekanizmasının işleyebilmesini sağlaması yönünden de
doğru olduğu inancındayız.
Buna karşılık geçtiğimiz günlerde Danıştay Vergi Dava
Daireleri Kurulu'nda, hem de oy birliği ile verilen bir
kararla (E.2006/19 K.2006/92 T.14.4.2006) aksi görüş
benimsenmiştir [Karar için bkz. Mali Pusula Dergisi s:
23 (Kasım 2006) sf: 150-152]. Yine görüşümüz
doğrultusundaki bir yerel mahkeme kararını bozan genel
kurul, bozma gerekçesinde özetle; "KDV Kanunu'nda
hizmetin ifası vergiyi doğuran olay olarak belirlenmiş
olup, serbest meslekle ilgili özel bir düzenleme yer
almamıştır. Gelir Vergisi Kanunu'nda serbest meslek
gelirinin tahsil esasına bağlanması, bu hukuki durumu
değiştirmez. KDV açısından vergiyi doğuran olay,
hizmetin yapılması ile oluşur. Bu nedenle mahkemece,
serbest muhasebecilik faaliyetinde hizmetin yapıldığı
tarihin araştırılması ve vergiyi doğuran olayın hizmetin
yapıldığı tarihte -bedel tahsil edilmese de- meydana
geldiği nazara alınmalıdır" demiştir.
Danıştay'ın bir Daire'sinin yerleşik içtihadının tamamen
zıddı olan, bu görüşü dahi hiç tartışmayarak ve görüş
değişikliğinin gerekçesini de içermeyerek verilen bu
karara katılma olanağı bulamamaktayız.
Daha önce de defalarca dile getirdiğimiz ve en az 10
yıldır pek çok ihtilafa yol açan, ancak meslek
odalarınca da pek sahiplenilmese de belki binlerce
serbest meslek erbabını ilgilendiren bu konunun, artık
kanuna eklenecek bir cümle ile çözülmesi zorunludur.
Dr. A. Bumin Doğrusöz
Dünya online
|
